OGGETTO: Commento alle novità fiscali – Legge 30 dicembre 2021, n. 234 – “Bilancio di previsione dello Stato per l’anno finanziario 2022 e bilancio pluriennale per il triennio 2022-2024” (legge di bilancio 2022) – Crediti d’imposta
1. Credito d’imposta per investimenti in beni strumentali nuovi (comma 44)
Il comma 44 della legge di bilancio 2022 proroga e rimodula la disciplina del credito d’imposta per gli investimenti in beni strumentali nuovi, limitatamente ai beni materiali e immateriali funzionali alla trasformazione tecnologica e digitale delle imprese, secondo il modello “Industria 4.0”.
Preliminarmente, al fine di un inquadramento generale della disposizione in trattazione, si ritiene utile ricordare che l’articolo 1, commi da 1051 a 1063, della legge 30 dicembre 2020, n. 178 (legge di bilancio 2021), ha riformulato la disciplina del credito d’imposta per investimenti in beni strumentali nuovi introdotta dall’articolo 1, commi da 184 a 197, della legge 27 dicembre 2019, n. 160 (legge di bilancio 2020), il quale, a sua volta, aveva già sostituito le precedenti agevolazioni per investimenti in beni strumentali nuovi, fruite sotto forma di maggiorazione del costo fiscalmente ammortizzabile, note come “super” e “iper” ammortamento.
In sintesi, in base alla normativa recata dalla citata legge di bilancio 2021, alle imprese che, a decorrere dal 16 novembre 2020 e fino al 31 dicembre 2022 (ovvero entro il 30 giugno 2023, a condizione che entro la data del 31 dicembre 2022 il relativo ordine risulti accettato dal venditore e sia avvenuto il pagamento di acconti in misura almeno pari al 20 per cento del costo di acquisizione), effettuano investimenti in beni strumentali nuovi materiali e immateriali funzionali alla trasformazione tecnologica e digitale delle imprese, secondo il modello “Industria 4.0” (inclusi, rispettivamente, negli allegati A e B annessi alla legge 11 dicembre 2016, n. 232, di seguito: “beni materiali e immateriali 4.0”), è riconosciuto un credito d’imposta alle condizioni e nelle misure stabilite nei commi 1056, 1057 e 1058 dell’articolo 1 della predetta legge di bilancio 2021.
Per gli investimenti effettuati nel medesimo arco temporale e aventi ad oggetto beni strumentali “ordinari” (i.e., diversi dai “beni materiali e immateriali 4.0”), il credito d’imposta compete alle condizioni e nelle misure stabilite dai commi 1054 e 1055 del medesimo articolo 1 della legge di bilancio 2021.
I principali chiarimenti interpretativi in merito al regime agevolativo de quo sono stati forniti con la circolare del 23 luglio 2021, n. 9/E, cui si rinvia per ogni opportuno approfondimento e per quanto non diversamente previsto dalle nuove disposizioni qui in esame.
Ciò premesso, la lettera a) del comma 44 della legge di bilancio 2022 dispone, con riferimento al comma 1051 dell’articolo 1 della legge di bilancio 2021, la soppressione delle parole «e fino al 31 dicembre 2022, ovvero entro il 30 giugno 2023, a condizione che entro la data del 31 dicembre 2022 il relativo ordine risulti accettato dal venditore e sia avvenuto il pagamento di acconti in misura almeno pari al 20 per cento del costo di acquisizione» e la sostituzione delle parole «commi da 1052 a 1058» con le parole «commi da 1052 a 1058-ter».
La soppressione delle parole sopra riportate determina l’eliminazione del termine finale di effettuazione degli investimenti che danno luogo al riconoscimento del credito d’imposta, alle condizioni e nelle misure stabilite nei successivi commi, in relazione alle diverse tipologie di beni agevolabili. La modifica in questione è finalizzata a coordinare il testo delle norme agevolative alla rimodulazione temporale disposta dalle successive lettere da b) a d) del comma 44 in esame.
La sostituzione, al comma 1051, delle parole «commi da 1052 a 1058» con le parole «commi da 1052 a 1058-ter» è, invece, funzionale all’aggiornamento dei riferimenti normativi in cui la disciplina agevolativa in argomento si estrinseca alla luce delle modifiche stabilite dalla legge di bilancio 2022.
La successiva lettera b) del comma 44 prevede l’introduzione, dopo il comma 1057 dell’articolo 1 della legge di bilancio 2021, del comma 1057-bis, che, con riferimento ai beni strumentali nuovi indicati nell’allegato A annesso alla l. n. 232 del 2016 (cc.dd. beni materiali 4.0), reca la disciplina valevole per gli investimenti effettuati a decorrere dal 1° gennaio 2023 e fino al 31 dicembre 2025, ovvero entro il 30 giugno 2026 se entro la data del 31 dicembre 2025 il relativo ordine sia accettato dal venditore e sia avvenuto il pagamento di acconti in misura almeno pari al 20 per cento del costo di acquisizione.
Più precisamente, alle imprese che effettuano investimenti nei predetti beni materiali 4.0, nell’arco temporale e alle condizioni previsti dalla norma, «il credito d’imposta è riconosciuto nella misura del 20 per cento del costo, per la quota di investimenti fino a 2,5 milioni di euro, nella misura del 10 per cento del costo, per la quota di investimenti superiori a 2,5 milioni di euro e fino a 10 milioni di euro, e nella misura del 5 per cento del costo, per la quota di investimenti superiori a 10 milioni di euro e fino al limite massimo di costi complessivamente ammissibili pari a 20 milioni di euro» Nota 1.
IL PLAFOND E' ANNUALE E NON E' QUINDI RIFERITO ALL'INTERO ARCO TEMPORALE DELLA PROROGA
Ciò posto, si rileva che la formulazione letterale del comma 1057-bis – che in un’unica disposizione disciplina gli investimenti in beni strumentali materiali compresi nell’allegato A effettuati nel periodo dal 1° gennaio 2023 al 31 dicembre 2025 (ovvero 30 giugno 2026) – potrebbe indurre a ritenere che il tetto massimo di costi complessivamente ammissibili, fissato dalla norma in 20 milioni di euro, sia da riferire a tale intero arco temporale.
Nota 1 Resta dunque fermo il regime previsto per i predetti investimenti effettuati a decorrere dal 1° gennaio 2022 e fino al 31 dicembre 2022 (ovvero entro il 30 giugno 2023, a condizione che entro la data del 31 dicembre 2022 il relativo ordine risulti accettato dal venditore e sia avvenuto il pagamento di acconti in misura almeno pari al 20 per cento del costo di acquisizione), in quanto il comma 1057 dell’articolo 1 della legge di bilancio 2021 non viene modificato. Pertanto, il credito d'imposta è riconosciuto: - nella misura del 40 per cento del costo per la quota di investimenti fino a 2,5 milioni di euro; - nella misura del 20 per cento del costo per la quota di investimenti oltre i 2,5 milioni di euro e fino a 10 milioni di euro; - nella misura del 10 per cento del costo, per la quota di investimenti superiori a 10 milioni di euro e fino al limite massimo di costi complessivamente ammissibili, pari a 20 milioni di euro. Si segnala che l’articolo 10, comma 1, del decreto-legge 27 gennaio 2022, n. 4, convertito, con modificazioni, dalla legge 28 marzo 2022, n. 25, ha inserito, infine, nel comma 1057-bis la seguente previsione: «Per la quota superiore a 10 milioni di euro degli investimenti inclusi nel PNRR, diretti alla realizzazione di obiettivi di transizione ecologica individuati con decreto del Ministro dello sviluppo economico, di concerto con il Ministro della transizione ecologica e con il Ministro dell'economia e delle finanze, il credito d'imposta è riconosciuto nella misura del 5 per cento del costo fino al limite massimo di costi complessivamente ammissibili pari a 50 milioni di euro».
Tuttavia, evidenti ragioni di interpretazione logico-sistematica lasciano intendere che si tratti di una diversa formula redazionale che non dovrebbe incidere sul diritto all’agevolazione qualora si calcolasse il plafond come riferito a investimenti effettuati su base annuale.
Depone in tal senso la relazione tecnica alla legge di bilancio 2022, nella quale gli effetti della proroga triennale e della rimodulazione del credito di imposta relativo agli investimenti de quibus sono stati illustrati in un’apposita tabella, indicando il limite massimo di 20 milioni di euro distintamente per ciascun anno interessato dalla proroga (i.e., 2023, 2024 e 2025).
In tal senso si ritiene, quindi, che il plafond previsto per gli investimenti in beni strumentali materiali compresi nell’allegato A sia da intendersi riferito alla singola annualità e non all’intero triennio.
Tale conclusione, oltre a risultare in linea con la modifica normativa avente ad oggetto i beni immateriali di cui all’allegato B della l. n. 232 del 2016, di cui si dirà nel prosieguo, appare ancora più corretta se si considera che non vi sarebbe motivo di discriminare gli investimenti in beni strumentali materiali compresi nell’allegato A rispetto agli investimenti aventi ad oggetto beni strumentali immateriali ricompresi nell’allegato B, entrambi funzionali al processo di trasformazione e di digitalizzazione delle imprese in chiave “Industria 4.0”.
SONO SEMPRE AGEVOLABILI LE SPESE PER SERVIZI SOSTENUTE IN RELAZIONE ALL'UTILIZZO DEI BENI IMMATERIALI 4.0 MEDIANTE SOLUZIONI DI CLOUD COMPUTING, PER LA QUOTA IMPUTABILE PER COMPETENZA
Con riferimento agli investimenti aventi ad oggetto i beni compresi nell’allegato B annesso alla l. n. 232 del 2016 (cc.dd. beni immateriali 4.0), la lettera c) del comma 44 della legge di bilancio 2022 prevede la sostituzione del comma 1058 dell’articolo 1 della legge di bilancio 2021 nei termini di seguito riportati: «Alle imprese che effettuano investimenti aventi ad oggetto beni compresi nell’allegato B annesso alla legge 11 dicembre 2016, n. 232, a decorrere dal 16 novembre 2020 e fino al 31 dicembre 2023, ovvero entro il 30 giugno 2024, a condizione che entro la data del 31 dicembre 2023 il relativo ordine risulti accettato dal venditore e sia avvenuto il pagamento di acconti in misura almeno pari al 20 per cento del costo di acquisizione, il credito d’imposta è riconosciuto nella misura del 20 per cento del costo, nel limite massimo annuale di costi ammissibili pari a 1 milione di euro. Si considerano agevolabili anche le spese per servizi sostenute in relazione all’utilizzo dei beni di cui al predetto allegato B mediante soluzioni con risorse di calcolo condivise e connesse (cosiddette “di cloud computing”), per la quota imputabile per competenza».
La disposizione conferma le percentuali agevolative nonché il limite massimo dei costi ammissibili precedentemente disposti (nota2) e integra la norma con la proroga dell’agevolazione, estendendola agli investimenti effettuati a decorrere dal 16 novembre 2020 e fino al 31 dicembre 2023 (in luogo del 31 dicembre 2022) ovvero entro il 30 giugno 2024 (in luogo del 30 giugno 2023), a condizione che entro la data del 31 dicembre 2023 il relativo ordine risulti accettato dal venditore e sia avvenuto il pagamento di acconti in misura almeno pari al 20 per cento del costo di acquisizione, specificando, altresì, che il limite massimo ivi previsto è annuale.
Sempre in tema di investimenti in beni immateriali 4.0, la lettera d) del comma 44 inserisce i nuovi commi 1058-bis e 1058-ter, secondo cui, rispettivamente: - per gli investimenti effettuati a decorrere dal 1° gennaio 2024 e fino al 31 dicembre 2024 (ovvero entro il 30 giugno 2025, a condizione che entro la data del 31 dicembre 2024 il relativo ordine risulti accettato dal venditore e sia avvenuto il pagamento di acconti in misura almeno pari al 20 per cento del costo di acquisizione) il credito d’imposta è riconosciuto nella misura del 15 per cento del costo, nel limite massimo di costi ammissibili pari a 1 milione di euro; - per gli investimenti effettuati a decorrere dal 1° gennaio 2025 e fino al 31 dicembre 2025 (ovvero entro il 30 giugno 2026, a condizione che entro la data del 31 dicembre 2025 il relativo ordine risulti accettato dal venditore e sia avvenuto il pagamento di acconti in misura almeno pari al 20 per cento del costo di acquisizione) il credito d’imposta è riconosciuto nella misura del 10 per cento del costo, nel limite massimo di costi ammissibili pari a 1 milione di euro.
Entrambe le norme considerano agevolabili le spese per servizi sostenute in relazione all’utilizzo dei predetti beni immateriali 4.0 mediante soluzioni di cloud computing, per la quota imputabile per competenza.
Da ultimo, a fini di coordinamento con le modifiche apportate dalle menzionate lettere b), c) e d), le successive lettere e), f) e g) del comma 44 in esame novellano, rispettivamente, i commi 1059, 1062 e 1063 dell’articolo 1 della legge di bilancio 2021, al fine di inserirvi il riferimento alle nuove disposizioni.
Nota 2 Resta anche fermo che sono agevolabili le spese per servizi sostenute in relazione all’utilizzo dei beni di cui all’allegato B mediante soluzioni di cloud computing, per la quota imputabile per competenza.
Al riguardo, si ricorda che il comma 1059 sancisce le modalità di fruizione del credito d’imposta, il comma 1062 dispone, ai fini dei successivi controlli, gli adempimenti e gli oneri documentali a carico dei beneficiari dell’agevolazione in parola e il comma 1063 chiarisce che il monitoraggio delle fruizioni del credito d’imposta spetta al Ministero dell’economia e delle finanze, al fine di rilevare gli eventuali scostamenti dalle previsioni e attivare le relative procedure contabili.
Tax credit, l’Agenzia chiarisce le novità della legge di bilancio 2022
Nuovi limiti di spesa e nuovi termini, ulteriori proroghe, conferme e ritocchi alle modalità applicative dei crediti d’imposta alla luce delle modifiche introdotte dalla legge n. 234/2021
Con la circolare n. 14 del 17 maggio 2022 l’Agenzia delle entrate fornisce chiarimenti sulle modifiche introdotte dalla legge di bilancio 2022 (legge n. 234/2021) in materia di agevolazioni fiscali riconosciute in forma di crediti d’imposta. Il focus riguarda, tra gli altri, il bonus investimenti in beni strumentali nuovi, i tax credit “ricerca e sviluppo” e “povertà educativa” e il bonus “librerie”.
Investimenti in beni strumentali nuovi (comma 44) La disposizione proroga e rimodula tempistiche, misure e limiti del credito d’imposta per gli investimenti in beni strumentali nuovi, materiali e immateriali, funzionali alla trasformazione tecnologica e digitale delle imprese, secondo il modello “Industria 4.0”. L’agevolazione, introdotta dalla legge di bilancio 2021, viene prorogata al 31 dicembre 2022 (o fino al 30 giugno 2023 nel caso di “prenotazione” dell’investimento, cioè con ordine accettato dal venditore e dell’acconto entro il dicembre 2022). Al riguardo l’Agenzia chiarisce che:
per gli investimenti in beni materiali 4.0 effettuati dal 1° gennaio 2023 e fino al 31 dicembre 2025 (o fino al 30 giugno 2026 nel caso di prenotazione dell’investimento entro la data del 31 dicembre 2025), il credito d’imposta è pari al 20% del costo fino a 2,5 milioni di euro, al 10% se l’investimento supera i 2,5 milioni di euro e fino a 10 milioni di euro, al 5% se l’investimento è superiore a 10 milioni di euro e fino al limite massimo di costi complessivamente ammissibili, pari a 20 milioni di euro. La circolare precisa che per quanto concerna la soglia massima fissata a 20 milioni di euro costi ammissibili, il riferimento va fatto agli investimenti effettuati su base annuale e non durante l’intero arco temporale interessato dalla proroga.
per gli investimenti in beni immateriali 4.0, invece, effettuati a dal 16 novembre 2020 e fino al 31 dicembre 2023 (o al 30 giugno 2024 nel caso di prenotazione dell’investimento entro la data del 31 dicembre 2023) viene confermata la misura del credito d’imposta già vigente.
OGGETTO: Articolo 1, comma 1056, della legge n. 178 del 27 dicembre 2020. Credito d'imposta per gli investimenti in beni strumentali nuovi
PARERE DELL'AGENZIA DELLE ENTRATE
In via preliminare si evidenzia che, a prescindere dal parere di seguito riportato, non sono in alcun modo oggetto del presente interpello i requisiti necessari per accedere al credito d'imposta in argomento, nelle diverse versioni pro tempore vigenti, rimanendo in merito impregiudicato ogni potere di controllo da parte dell'amministrazione finanziaria. Al riguardo, si precisa che la risposta al presente interpello non comporta in nessun caso l'implicito riconoscimento della spettanza del credito d'imposta e, in particolare, dell'ammissibilità al beneficio dell'investimento nel bene al quale fa riferimento l'istanza.
Si rammenta che con la circolare n. 9/E del 2016 è stato ribadito che, assumendo a riferimento la relazione illustrativa al decreto delegato n. 156 del 2015, è stata illustrata la generale volontà del legislatore di escludere dall'area dell'interpello "qualificatorio" tutte quelle ipotesi che, coerentemente alla loro natura, alle finalità dell'istituto ed alle regole istruttorie di lavorazione delle istanze, sono caratterizzate dalla necessità di espletare attività istituzionalmente di competenza di altre amministrazioni, enti o soggetti diversi dall'Agenzia delle Entrate che presuppongono specifiche competenze tecniche non di carattere fiscale (cd. accertamenti di tipo tecnico cfr. ipotesi sub b), paragrafo 1.1).
Per quanto d'interesse, si segnala che la riconducibilità del bene menzionato in istanza tra quelli ammissibili all'agevolazione di cui si tratta, nelle diverse versioni pro tempore vigenti, rappresenterebbe una richiesta di un parere tecnico nell'accezione sopra descritta, da ritenersi esclusa dall'area di applicazione dell'interpello, in quanto l'istruttoria richiederebbe specifiche competenze tecniche non di carattere fiscale rientranti nell'ambito operativo di altre amministrazioni. Trova, quindi, applicazione il chiarimento di portata generale contenuto nella citata circolare n. 9/E del 2016 (cfr. circolare n. 31/E del 2020) ed eventuali richieste in merito a tali aspetti potranno essere trasmesse dal contribuente direttamente alla competente Direzione generale per la politica industriale, l'innovazione e le piccole e medie imprese del Ministero per lo sviluppo economico, restando fermo che a tal riguardo, in ogni caso, non si producono gli effetti di cui al comma 3 dell'articolo 11 della legge 27 luglio 2000, n. 212 (cd. Statuto del contribuente).
Con legge 27 dicembre 2019, n. 160 (legge di bilancio 2020), all'articolo 1, commi da 184 a 197, è stata ridefinita la disciplina degli incentivi fiscali previsti dal Piano Nazionale Impresa 4.0, mediante l'introduzione di un credito d'imposta per gli investimenti in beni strumentali nuovi, parametrato al costo di acquisizione degli stessi.
Successivamente l'articolo 1, comma 1056, della legge n. 178 del 27 dicembre 2020 (legge di bilancio 2021) ha innovato la predetta disciplina come di seguito: «Alle imprese che effettuano investimenti in beni strumentali nuovi indicati nell'allegato A annesso alla legge 11 dicembre 2016, n. 232, a decorrere dal 16 novembre 2020 e fino al 31 dicembre 2021, ovvero entro il 30 giugno 2022, a condizione che entro la data del 31 dicembre 2021 il relativo ordine risulti accettato dal venditore e sia avvenuto il pagamento di acconti in misura almeno pari al 20 per cento del costo di acquisizione, il credito d'imposta è riconosciuto nella misura del 50 per cento del costo, per la quota di investimenti fino a 2,5 milioni di euro, nella misura del 30 per cento del costo, per la quota di investimenti superiori a 2,5 milioni e fino a 10 milioni di euro, e nella misura del 10 per cento del costo, per la quota di investimenti superiori a 10 milioni di euro e fino al limite massimo di costi complessivamente ammissibili pari a 20 milioni di euro».
Il comma 1062 del citato articolo 1 dispone che «Ai fini dei successivi controlli, i soggetti che si avvalgono del credito d'imposta sono tenuti a conservare, pena la revoca del beneficio, la documentazione idonea a dimostrare l'effettivo sostenimento e la corretta determinazione dei costi agevolabili. A tal fine, le fatture e gli altri documenti relativi all'acquisizione dei beni agevolati devono contenere l'espresso riferimento alle disposizioni dei commi da 1054 a 1058-ter».
Con riferimento al caso in esame, i dubbi rappresentati dall'istante, ai fini della fruizione del beneficio fiscale, attengono al comma 1062 dell'articolo 1 citato e, in particolare, alla circostanza per cui «(...) l'espresso riferimento alle disposizioni dei commi da 1054 a 1058-ter (...)» debba essere indicato anche nel documento di trasporto e nel verbale di collaudo e interconnessione.
Il richiamato comma 1062 pone gli obblighi di conservazione documentale a carico dei beneficiari dell'agevolazione in parola, ai fini dei successivi controlli. In particolare, i soggetti che si avvalgono del credito d'imposta sono tenuti a conservare, pena la revoca del beneficio, la documentazione idonea a dimostrare l'effettivo sostenimento e la corretta determinazione dei costi agevolabili.
A tal scopo, le fatture e gli altri documenti relativi all'acquisizione dei beni agevolati devono contenere il chiaro riferimento alle disposizioni di cui all'articolo 1, commi da 1054 a 1058-ter, della legge 27 dicembre 2020, n. 178. Va da sé che la medesima funzione è assolta dei documenti che certificano la consegna del bene quali
PER IL VERBALE DI COLLAUDO E DI INTERCONNESSIONE NON ESISTE L'OBBLIGO DELLA DICITURA
il «documento di trasporto», per i quali resta fermo il predetto obbligo. Nel presupposto che il «verbale di collaudo o di interconnessione» riguardino univocamente i beni oggetto dell'investimento (cui si riferiscono i documenti summenzionati) essendo tali documenti, per le caratteristiche che li contraddistinguono, non attribuibili a beni diversi da quelli cui il relativo contenuto fa riferimento, non si estende sugli stessi l'obbligo di riportare l'espresso riferimento di cui al citato comma 1062.
E' POSSIBILE COMUNQUE PROCEDERE ALLA REGOLARIZZAZIONE
Da ultimo, come chiarito nella risposta n. 438 del 2020, si rammenta che la regolarizzazione dei documenti già emessi, ove dell'impresa beneficiaria entro la data in cui sono state avviate eventuali attività di controllo.
Tax credit beni strumentali nuovi, collaudo senza riferimenti normativi
Le disposizioni che disciplinano l’agevolazione devono essere riportate sui documenti che dimostrano la spesa sostenuta secondo gli scopi dell’agevolazione e la corretta determinazione del bonus
Le fatture e i documenti di trasporto e gli altri documenti comprovanti l’acquisto di un bene che consente di accedere al bonus “beni strumentali nuovi” devono contenere l’indicazione delle disposizioni che disciplinano l’agevolazione. L’annotazione non è richiesta per i verbali di collaudo e interconnessione. È quanto precisa la risposta n. 270 del 18 maggio 2022.
A chiedere delucidazioni è una società che ha effettuato un nuovo acquisto le cui caratteristiche consentono di accedere al credito d'imposta 4.0 previsto dalla legge di bilancio 2021, in caso di investimenti per beni strumentali nuovi. L’istante ha versato un acconto pari al 20% del prezzo pattuito entro il 31 dicembre 2021. La fattura relativa all’acconto riporta l'indicazione della norma agevolativa relativa al bonus. La società chiede di conoscere se, per fruire dell’agevolazione, il riferimento alla disposizione che disciplina il credito d’imposta, debba essere indicato, oltre che sulle fatture di acquisto, anche nel documento di trasporto e nel verbale di collaudo/interconnessione.
L’Agenzia delle entrate premette di non rappresentare la struttura competente per stabilire se il bene acquistato ha i requisiti tecnici per rientrare tra i beni agevolabili. Il parere, in tal senso, deve essere richiesto alla direzione generale per la Politica industriale, l'Innovazione e le Piccole e Medie imprese del ministero per lo Sviluppo economico. Detto ciò ricorda che la legge di bilancio 2021 – articolo 1, comma 1056, legge n. 178/2020 –, ritoccando la precedente disciplina sugli incentivi fiscali previsti dal Piano nazionale impresa 4.0, ha previsto crediti d'imposta, in caso di investimenti in beni strumentali nuovi, parametrati all’ammontare della spesa sostenuta. Il beneficio è applicabile per gli investimenti effettuati dal 16 novembre 2020 e fino al 31 dicembre 2021 o entro il 30 giugno 2022 a patto che entro il 31 dicembre 2021 l’ordine d’acquisto risulti accettato dal venditore e sia avvenuto il pagamento di acconti in misura almeno pari al 20% del costo del bene.
Ai fini di eventuali controlli da parte del Fisco, i beneficiari del tax credit, prevede l’articolo 1 comma 1062 della legge di bilancio 2021, devono conservare la documentazione idonea a dimostrare l'effettivo sostenimento della spesa e la corretta determinazione dei costi agevolabili. In particolare, le fatture e gli altri documenti relativi all’acquisto devono contenere l'espresso riferimento alle disposizioni dei precedenti commi da 1054 a 1058-ter della stessa norma, che delineano l’agevolazione. L’istante chiede se le suddette norme debbano essere indicate anche nel documento di trasporto e nel verbale di collaudo e interconnessione. Il richiamo alle disposizioni deve comparire sui documenti comprovanti l’acquisto e la corretta applicazione dell’agevolazione, quindi, precisa l’Agenzia, sicuramente va fatto su fatture e documenti di trasporto. Non è necessario, invece, aggiungerlo ai verbali di collaudo o di interconnessione, visto che tali documenti, per le caratteristiche che li contraddistinguono, non sono attribuibili a beni diversi da quelli cui si riferisce il verbale stesso e, quindi, a beni agevolabili il cui acquisto è certificato dalla fattura e dal documento di trasporto. Infine, l’Agenzia conferma quanto chiarito nella risposta n. 438/2020 e cioè che la regolarizzazione dei documenti emessi senza i suddetti riferimenti normativi deve essere effettuata entro la data di inizio di eventuali attività di controllo.
Super ammortamento - Eliminazione del bene agevolato dal processo produttivo - Articolo 1, commi 91-94 e 97, della legge 28 dicembre 2015,n. 208 e ss.mm.ii. Con l'istanza di interpello specificata in oggetto, e' stato esposto il seguente
QUESITO
La società ALFA SPA (di seguito anche "ALFA", "Società" o "Istante") chiede chiarimenti in merito alla fruizione del c.d. "super ammortamento", di cui all'articolo1, commi 91-94 e 97, della legge 28 dicembre 2015, n. 208 e ss.mm.ii., nell'ipotesi di eliminazione del bene agevolato dal processo produttivo.
ALFA è una società con sede legale ed operativa in Italia che fa parte del Gruppo ALFA, uno dei maggiori produttori e distributori a livello internazionale di prodotti per gli operatori economici del settore... ; oggetto dell'attività dell'Istante è la distribuzione di:... .
La Società opera sul mercato italiano con due modalità di fornitura dei beni e servizi ai clienti: 1) cessione diretta tradizionale; 2) noleggio a lungo termine (c.d."contratto xxx").
Tale ultima modalità permette di offrire alla propria clientela un servizio chiavi in mano per la gestione completa del parco attrezzi; infatti, il ricorso a tale modalità di vendita non solo permette all'utente di poter entrare in possesso di un parco attrezzi senza l'onere di un investimento iniziale, pagando dei canoni di noleggio mensili, maal tempo stesso assicura la scelta corretta e l'organizzazione ottimale degli attrezzi, con la relativa manutenzione e sostituzione.
In questo caso, i beni oggetto di contratto di noleggio xxx rimangono di proprietà della Società e sono trattati da quest'ultima come segue: - dal punto di vista civilistico, sono ammortizzati secondo la durata del contratto di noleggio rappresentativa della vita economico tecnica dei beni (cfr. OIC 16, par.63); - dal punto di vista fiscale, sono ammortizzati ai sensi dell'articolo 102, comma 2, del TUIR; - al termine del contratto di noleggio, vengono ritirati dall'Istante e, essendo concluso il loro ciclo produttivo e quindi la loro vita economico-tecnica, sono estromessi dal mercato tramite materiale distruzione, effettuata a cura dell'Istante presso il proprio sito di... ; la Società, nell'esercizio di distruzione dei beni, deduce il costo non ammortizzato ai sensi dell'articolo 101, comma 5, del TUIR.
La materiale distruzione dei beni risponde ad una precisa scelta aziendale intesa ad operare in via esclusiva sul mercato dei prodotti nuovi.
La Società rappresenta che, nella sua realtà operativa, il periodo di ammortamento civilistico, che va dai 2 ai 4 anni, è sempre inferiore al periodo di ammortamento fiscale minimo calcolato applicando i coefficienti previsti dal decreto ministeriale 31 dicembre 1988, pari ad 8 anni, e che, quindi, le quote annue di ammortamento imputate a conto economico sono sempre superiori a quelle massime fiscalmente ammesse in deduzione.
Alla luce di tale insieme di circostanze di fatto, l'Istante, per tutti gli anni in cui ha beneficiato della disciplina del super ammortamento, ha agito come segue: - ha dedotto extra contabilmente le quote relative alla maggiorazione applicando i coefficienti del decreto ministeriale 31 dicembre 1988 per i soli anni di utilizzo dei cespiti nell'ambito dei contratti di noleggio anzidetti; - ha rinunciato alla deduzione extracontabile delle quote residue della maggiorazione teoricamente fruibili in esercizi successivi alla cessazione dei contratti di noleggio, ossia dopo il termine della vita utile dei beni oggetto di locazione. La rinuncia alla fruizione dell'agevolazione fiscale residua da parte dell'Istante è avvenuta in virtù dell'indicazione contenuta nella circolare n. 12/E dell'8 aprile 2016,paragrafo 10.6 (rectius 10.8), secondo la quale in caso di cessione o di eliminazione del bene dal processo produttivo non si può fruire di eventuali quote non dedotte della maggiorazione (ALFA evidenzia che il chiarimento in questione è stato reso nell'ambito di un quesito relativo all'ipotesi di ammortamento civilistico di un bene inferiore all'ammortamento massimo fiscalmente ammesso).
Ciò posto, l'istanza riguarda "il corretto trattamento ai fini del super ammortamento dei beni acquistati di costo unitario inferiore ai 516,46 euro", che successivamente sono oggetto di "un contratto di noleggio a lungo termine (c.d. xxx)insieme ad altri beni e/o servizi (tutti a marchio ALFA)" (v. pag.... dell'istanza di interpello).
In particolare, il quesito formulato dalla Società riguarda la corretta portata interpretativa della menzionata indicazione contenuta nella circolare n. 12/E del 2016;più precisamente, l'Istante chiede se nel caso di specie, in cui vi è una dismissione dovuta al completamento della vita utile ed economico-tecnica del bene che si realizza al termine del contratto di noleggio, possa continuare a dedurre extra contabilmente le quote di super ammortamento anche successivamente al ritiro/distruzione del bene stesso, fino ad esaurimento.
SOLUZIONE INTERPRETATIVA PROSPETTATA DAL CONTRIBUENTE
L'Istante propone la seguente soluzione interpretativa.
La distruzione e la relativa cancellazione del cespite agevolabile dalla contabilità risponde al principio di rappresentazione veritiera e corretta dei fatti aziendali sottostanti alla redazione del bilancio ex articolo 2423 del codice civile.
Relativamente all'ipotesi in cui l'ammortamento civilistico sia superiore all'ammortamento fiscale, la circolare n. 23/E del 26 maggio 2016 (pag. 19, esempio 4)avrebbe chiarito - secondo l'Istante - la possibilità per il contribuente, alla conclusione del ciclo di vita utile civilistica del bene, di continuare a fruire della maggiorazione fino ad esaurimento della stessa.
L'esempio della circolare sarebbe analogo alla situazione dell'Istante "in quanto illustra il caso in cui il bene concluda il proprio ciclo produttivo in momento anteriore a quello previsto applicando i coefficienti tabellari previsti dal DM 31.12.88. La situazione è perfettamente coincidente con la fattispecie concreta dell'istante che in più procede alla distruzione materiale del bene in luogo del mero stoccaggio in magazzino" (v. pag.... dell'istanza di interpello).
Pertanto, la Società ritiene applicabile al caso specifico l'approccio proposto nel sopramenzionato passaggio della citata circolare n. 23/E del 2016 e, quindi, ritiene di poter correttamente continuare ad operare "la rettifica extracontabile a titolo di super ammortamento fino ad esaurimento della stessa anche successivamente al ritiro/distruzione dei beni" (v. pag.... dell'istanza di interpello).
PARERE DELL'AGENZIA DELLE ENTRATE
In via preliminare, si evidenzia che il presente parere viene reso sulla base delle argomentazioni esposte e degli elementi rappresentati dal contribuente, assunti acriticamente così come illustrati nell'istanza di interpello, nel presupposto della loro veridicità, completezza, concretezza ed esaustività, e non riguarda la verifica della sussistenza dei requisiti richiesti dalla legge ai fini della spettanza del superammortamento; di conseguenza, su tale aspetto rimane impregiudicato ogni potere di controllo dell'Amministrazione finanziaria.
Si evidenzia, altresì, che la presente risposta è resa nel presupposto che, in base ai contratti di noleggio/locazione operativa stipulati, sia ALFA il soggetto che sopporta in senso proprio i rischi e fruisce, al contempo, dei benefici derivanti dall'investimento; circostanza, questa, non indagabile in sede di istanza di interpello e sulla quale resta quindi impregiudicato il potere di controllo dell'amministrazione finanziaria.
Ciò premesso, con riferimento al quesito posto dall'Istante si osserva quanto segue.
L'istituto del super ammortamento, introdotto dall'articolo 1, commi 91-94 e 97,della legge 28 dicembre 2015, n. 208 (legge di stabilità 2016), consiste nella possibilità, per i titolari di reddito d'impresa e di lavoro autonomo, di maggiorare del40% - con esclusivo riferimento alla determinazione delle quote di ammortamento e dei canoni di leasing deducibili ai fini delle imposte sui redditi - il costo di acquisizione degli investimenti in "beni materiali strumentali nuovi" effettuati dal 15ottobre 2015 fino al 31 dicembre 2016.
La disciplina del super ammortamento è stata prorogata, con modifiche, dapprima dall'articolo 1, comma 8, della legge 11 dicembre 2016, n. 232 (legge di bilancio 2017) e successivamente dall'articolo 1, comma 29, della legge 27 dicembre2017, n. 205 (legge di bilancio 2018); infine, è stata riproposta, con modifiche, dall'articolo 1 del decreto-legge 30 aprile 2019, n. 34 (c.d. "decreto crescita"),convertito con modificazioni dalla legge 28 giugno 2019, n. 58, modificato dall'articolo 50, comma 1, del decreto-legge 19 maggio 2020, n. 34, convertito, con modificazioni, dalla legge 17 luglio 2020, n. 77.
La maggiorazione in parola si concretizza in una deduzione che opera in via extracontabile e che va fruita, per quanto riguarda l'ammortamento dei beni di cui agli articoli 102 e 54 del TUIR, in base ai coefficienti stabiliti dal decreto ministeriale 31dicembre 1988, ridotti alla metà per il primo esercizio per i soggetti titolari di reddito d'impresa ai sensi dell'articolo 102, comma 2, del TUIR (v. circolare n. 23/E del 26 maggio 2016 e n. 4/E del 30 marzo 2017).
Con riferimento al caso di specie, si ritiene che l'Istante non possa continuare a fruire della maggiorazione relativa al super ammortamento dopo la cessazione del rapporto contrattuale e l'eliminazione del bene dal processo produttivo.
La fattispecie prospettata nell'istanza, infatti, diverge da quella rappresentata nella circolare n. 23/E del 2016 richiamata dalla Società in quanto fa riferimento a beni che, a seguito della cessazione del rapporto contrattuale con il cliente, per una precisa strategia imprenditoriale (noleggiare/locare solo beni nuovi) vengono avviati alla distruzione e non possono più cedere le loro utilità al processo produttivo dell'impresa, analogamente a quanto succede nell'ipotesi di cessione del bene.
Pertanto, in questa sede si deve confermare il principio espresso nel paragrafo10.8 della circolare n. 12/E del 2016, secondo cui in caso di eliminazione del bene dal processo produttivo non si può fruire di eventuali quote non dedotte della maggiorazione.
Tale conclusione è coerente con quanto precisato nella circolare n. 9/E del 23luglio 2021, relativa al credito d'imposta per investimenti in beni strumentali nuovi (agevolazione che costituisce l'evoluzione del super e dell'iper ammortamento).
Ai fini della rideterminazione del credito d'imposta, nel predetto documento di prassi è stato dato rilievo alla "volontarietà" dell'atto di fuoriuscita del bene dall'azienda verificatosi nel c.d. "periodo di sorveglianza" (v. domanda "7.2 Furto del bene"); è stato precisato, infatti, che il furto del bene agevolato non costituisce causa di rideterminazione dell'agevolazione, dovendosi dare rilevanza, a tal fine, alla volontarietà della scelta del beneficiario.
In altri termini, nel caso di furto del bene oggetto di investimento la fuoriuscita del bene dal regime di impresa o dall'esercizio dell'attività di arti e professioni, proprio perché indipendente dalla volontà del beneficiario, non comporta la rideterminazione dell'agevolazione.
La fattispecie rappresentata da ALFA, invece, fa riferimento ad una situazione in cui il soggetto beneficiario dell'agevolazione estromette volontariamente (e anticipatamente rispetto al periodo di fruizione previsto) i beni agevolati dal regime d'impresa; pertanto, l'Istante, a seguito dell'eliminazione del bene dal processo produttivo, non può fruire delle quote residue non dedotte della maggiorazione relativa al super ammortamento. Firma su delega del
Superammortamento, il bene distrutto non produce lo sconto d’imposta
L’Agenzia precisa quale sia il corretto trattamento fiscale applicabile agli attrezzi non reinseriti nel ciclo produttivo dell’azienda allo scadere del contratto di noleggio siglato con il cliente
Con la risposta n. 317 del 31 maggio 2022, l’Agenzia delle entrate ha chiarito che, l’eliminazione volontaria anticipata del bene agevolato dal processo produttivo, rispetto al periodo di fruizione previsto dal regime di favore, preclude al beneficiario del trattamento fiscale di vantaggio di utilizzare le quote residue non dedotte della maggiorazione relativa al superammortamento.
Una spa, con sede legale e operativa nel nostro Paese e facente parte di un grosso gruppo, opera sul mercato italiano con due modalità di fornitura di beni e servizi ai clienti, ossia con cessione diretta tradizionale o con noleggio a lungo termine. Tale ultima modalità permette alla società di offrire alla propria clientela un servizio chiavi in mano, per cui il cliente può entrare in possesso di un parco attrezzi senza l'onere di un investimento iniziale, pagando dei canoni di noleggio mensili. Il sistema consente, inoltre, di effettuare una scelta corretta e un’organizzazione ottimale degli attrezzi, con la relativa manutenzione e sostituzione. In questo caso, i beni oggetto di contratto di noleggio rimangono di proprietà della spa e sono trattati da quest'ultima come segue:
dal punto di vista civilistico, sono ammortizzati secondo la durata del contratto di noleggio rappresentativa della vita economico tecnica dei beni (cfr Oic 16, paragrafo 63)
dal punto di vista fiscale, sono ammortizzati ai sensi dell'articolo 102, comma 2, Tuir
al termine del contratto di noleggio, vengono ritirati dalla spa ed essendo concluso il loro ciclo produttivo e, quindi, la loro vita economico-tecnica, sono estromessi dal mercato tramite materiale distruzione, effettuata a cura della società, che, nell'esercizio di distruzione dei beni, deduce il costo non ammortizzato ai sensi dell'articolo 101, comma 5, Tuir.
La materiale distruzione dei beni risponde a una precisa scelta aziendale, intesa a operare in via esclusiva sul mercato dei prodotti nuovi. La compagine rappresenta che, nella sua realtà operativa, il periodo di ammortamento civilistico, che va dai 2 ai 4 anni, è sempre inferiore al periodo di ammortamento fiscale minimo calcolato applicando i coefficienti previsti dal Dm 31 dicembre 1988, pari a 8 anni, e che, quindi, le quote annue di ammortamento imputate a conto economico sono sempre superiori a quelle massime fiscalmente ammesse in deduzione.
Alla luce di tale insieme di circostanze di fatto, la spa, per tutti gli anni in cui ha beneficiato della disciplina del superammortamento, ha dedotto extra contabilmente le quote relative alla maggiorazione applicando i coefficienti del Dm 31 dicembre 1988 per i soli anni di utilizzo dei cespiti nell'ambito dei contratti di noleggio anzidetti e ha rinunciato alla deduzione extracontabile delle quote residue della maggiorazione teoricamente fruibili in esercizi successivi alla cessazione dei contratti di noleggio, ossia dopo il termine della vita utile dei beni oggetto di locazione. La rinuncia alla fruizione dell'agevolazione fiscale residua da parte della spa è avvenuta in virtù dell'indicazione contenuta nella circolare n. 12/2016, secondo la quale, in caso di cessione o di eliminazione del bene dal processo produttivo, non si può fruire di eventuali quote non dedotte della maggiorazione. Ciò posto, la spa intende conoscere la corretta portata interpretativa della menzionata indicazione contenuta nella circolare menzionata e se, nel caso di specie, in cui vi è una dismissione dovuta al completamento della vita utile ed economico-tecnica del bene che si realizza al termine del contratto di noleggio, possa continuare a dedurre extracontabilmente le quote di superammortamento anche successivamente al ritiro/distruzione del bene stesso, fino a esaurimento.
La risposta dell’Agenzia L'Agenzia premette che l’istituto del superammortamento, introdotto dall'articolo 1, commi 91-94 e 97 della legge n. 208/2015 (legge di stabilità 2016) e poi più volte prorogato e modificato, consiste nella possibilità, per i titolari di reddito d'impresa e di lavoro autonomo, di maggiorare del 40% - con esclusivo riferimento alla determinazione delle quote di ammortamento e dei canoni di leasingdeducibili ai fini delle imposte sui redditi - il costo di acquisizione degli investimenti in “beni materiali strumentali nuovi” effettuati in un certo arco temporale. Detta maggiorazione si concretizza in una deduzione che opera in via extracontabile e che va fruita, per quanto riguarda l'ammortamento dei beni di cui agli articoli 102 e 54 del Tuir, in base ai coefficienti stabiliti dal Dm 31 dicembre 1988, ridotti alla metà per il primo esercizio per i soggetti titolari di reddito d'impresa, ai sensi dell'articolo 102, comma 2, del Tuir (cfr circolare n. 23/2016 e 4/2017).
Con riferimento al caso in esame, osserva l’Agenzia, la spa non può continuare a fruire della maggiorazione relativa al superammortamento dopo la cessazione del rapporto contrattuale e l'eliminazione del bene dal processo produttivo. La fattispecie prospettata nell'istanza, infatti, diverge da quella rappresentata nella circolare del 2016 citata in quanto fa riferimento a beni che, a seguito della cessazione del rapporto contrattuale con il cliente, per una precisa strategia imprenditoriale (noleggiare/locare solo beni nuovi) vengono avviati alla distruzione e non possono più cedere le loro utilità al processo produttivo dell'impresa, analogamente a quanto succede nell'ipotesi di cessione del bene. Quindi, in caso di eliminazione del bene dal processo produttivo non si può fruire di eventuali quote non dedotte della maggiorazione. Detta conclusione, spiega l’Agenzia, è coerente con quanto precisato nella circolare n. 9/2021, relativa al credito d'imposta per investimenti in beni strumentali nuovi (agevolazione che costituisce l'evoluzione del super e dell'iper ammortamento).
Ai fini della rideterminazione del credito d'imposta, nel predetto documento di prassi è stato dato rilievo alla “volontarietà” dell'atto di fuoriuscita del bene dall'azienda verificatosi nel “periodo di sorveglianza”. È stato precisato, infatti, che il furto del bene agevolato non costituisce causa di rideterminazione dell'agevolazione, dovendosi dare rilevanza, a tal fine, alla volontarietà della scelta del beneficiario.
Di conseguenza, nel caso di furto del bene oggetto di investimento, la fuoriuscita del bene dal regime di impresa o dall'esercizio dell'attività di arti e professioni, proprio perché indipendente dalla volontà del beneficiario, non comporta la rideterminazione dell'agevolazione. Nella vicenda in esame, invece, la spa fa riferimento a una situazione in cui il soggetto beneficiario dell'agevolazione estromette volontariamente (e anticipatamente rispetto al periodo di fruizione previsto) i beni agevolati dal regime d'impresa; pertanto, la spa, a seguito dell'eliminazione del bene dal processo produttivo, non può fruire delle quote residue non dedotte della maggiorazione relativa al super ammortamento.
In via preliminare si evidenzia che, a prescindere dal parere di seguito riportato, non sono in alcun modo oggetto del presente interpello i requisiti necessari per accedere al beneficio in argomento, nelle diverse versioni pro tempore vigenti, rimanendo in merito impregiudicato ogni potere di controllo da parte dell'amministrazione finanziaria. Al riguardo, si precisa che la risposta al presente interpello non comporta in nessun caso l'implicito riconoscimento della spettanza del beneficio con particolare riferimento agli investimenti descritti in istanza.
Per quanto qui di interesse, si segnala che la riconducibilità del bene menzionato in istanza tra quelli ammissibili all'agevolazione di cui si tratta, nelle diverse versioni pro tempore vigenti, rappresenterebbe una richiesta di un parere tecnico nell'accezione sopra descritta da ritenersi esclusa dall'area di applicazione dell'interpello, in quanto l'istruttoria richiederebbe specifiche competenze tecniche non di carattere fiscale rientranti nell'ambito operativo di altre amministrazioni. Trova, quindi, applicazione il chiarimento di portata generale contenuto nella citata circolare n. 9/E del 2016 (cfr. circolare n. 31/E del 2020) ed eventuali richieste in merito a tali aspetti potranno essere trasmesse dal contribuente direttamente alla competente Direzione generale per la politica industriale, l'innovazione e le piccole e medie imprese del Ministero per lo sviluppo economico, restando fermo che a tal riguardo, in ogni caso, non si producono gli effetti di cui al comma 3 dell'articolo 11 della legge 27 luglio 2000, n. 212 (cd. Statuto del contribuente).
Sempre preliminarmente, si rammenta che esulano dalle valutazioni esperibili in sede di interpello l'identificazione del momento in cui sono stati acquisiti i diversi componenti dell'impianto e l'ammontare di quanto versato ai fornitori qui menzionati a titolo di acconto o altro restando impregiudicato ogni potere di controllo dell'amministrazione finanziaria.
L'articolo 1, commi 9 e seguenti, della legge 11 dicembre 2016, n. 232, ha introdotto la disciplina del c.d. "iper ammortamento", che prevede, ai fini delle imposte sui redditi e con esclusivo riferimento alla determinazione delle quote di ammortamento e dei canoni di leasing, la possibilità - per i soli titolari di reddito d'impresa - di maggiorare il costo di acquisizione per gli investimenti in beni materiali strumentali nuovi effettuati dal 1° gennaio al 31 dicembre 2017, ovvero entro il 30 settembre 2018, a condizione che entro la data del 31 dicembre 2017 sia stata effettuata la c.d. "prenotazione" dell'investimento, ossia il relativo ordine risulti accettato dal venditore e sia avvenuto il pagamento di acconti in misura almeno pari al 20 per cento del costo di acquisizione. Si tratta di beni ad elevatissima tecnologia ed interconnessi tra loro, funzionali alla trasformazione tecnologica e digitale in chiave "Industria 4.0", elencati nell'allegato A annesso alla legge di bilancio 2017, per i quali la maggiorazione è riconosciuta nella misura del 150 per cento del costo di acquisizione.
L'iper ammortamento - che costituisce l'evoluzione del c.d. "super ammortamento", introdotto dall'articolo 1, commi 91-94 e 97, della legge 28 dicembre 2015, n. 208 (legge di stabilità 2016) - è stato prorogato dalla legge 27 dicembre 2017, n. 205 (legge di bilancio 2018); l'articolo 1, comma 30, di quest'ultima legge, infatti, ha esteso l'agevolazione agli investimenti «effettuati entro il 31 dicembre 2018, ovvero entro il 31 dicembre 2019, a condizione che entro la data del 31 dicembre 2018 il relativo ordine risulti accettato dal venditore e sia avvenuto il pagamento di acconti in misura almeno pari al 20 per cento del costo di acquisizione».
La legge 30 dicembre 2018, n. 145 (legge di bilancio 2019), oltre ad aver prorogato la disciplina dell'iper ammortamento agli investimenti effettuati entro il 31 dicembre 2019, ovvero entro il 31 dicembre 2020, a condizione che entro la data del 31 dicembre 2019 l'investimento sia stato prenotato con ordine e acconto minimo (articolo 1, comma 60), ha anche rimodulato la misura della percentuale di maggiorazione in base a determinati "scaglioni" (comma 61).
Successivamente, con l'articolo 1, commi da 184 a 197, della legge 27 dicembre 2019, n. 160 (legge di bilancio 2020), è stata ridefinita la disciplina degli incentivi fiscali previsti dal Piano Nazionale Impresa 4.0, mediante l'introduzione di un credito d'imposta per gli investimenti in beni strumentali nuovi, parametrato al costo di acquisizione degli stessi, in luogo della maggiorazione del costo fiscalmente ammortizzabile; con l'articolo 1, comma 1051, della legge 30 dicembre 2020, n. 178 (legge di bilancio 2021) è stato previsto un rafforzamento della misura relativa al predetto credito d'imposta. Tale disciplina prevede, in particolare, la concessione di un credito d'imposta alle imprese che dal 1° gennaio 2020 e fino al 31 dicembre 2020, ovvero entro il 30 giugno 2021, a condizione che entro la data del 31 dicembre 2020 il relativo ordine risulti accettato dal venditore e sia avvenuto il pagamento di acconti in misura almeno pari al 20 per cento del costo di acquisizione, effettuino investimenti in beni strumentali nuovi, destinati a strutture produttive localizzate sul territorio dello Stato, alle condizioni e nelle misure stabilite dai commi 188, 189 e 190 in relazione alle diverse tipologie di beni agevolabili.
La circolare n. 4/E del 2017 ha chiarito che la spettanza e la fruizione dell'iperammortamento dipendono dai momenti di "effettuazione" dell'investimento e di entrata in funzione del bene e che solo da quest'ultimo momento è possibile iniziare a godere dell'iper ammortamento, a condizione che nello stesso periodo d'imposta avvenga anche l'interconnessione del bene. Nell'ipotesi in cui, invece, l'interconnessione sia effettuata in un periodo d'imposta successivo a quello di entrata in funzione del bene, la fruizione dell'iper ammortamento potrà iniziare solo da tale successivo periodo.
In merito al «momento di effettuazione dell'investimento», rilevante ai fini della spettanza della maggiorazione, lo stesso documento di prassi chiarisce che l'imputazione degli investimenti al periodo di vigenza dell'agevolazione segue le regole generali della competenza previste dall'articolo 109, commi 1 e 2, del TUIR, secondo il quale le spese di acquisizione dei beni si considerano sostenute, per i beni mobili, alla data della consegna o spedizione, ovvero, se diversa e successiva, alla data in cui si verifica l'effetto traslativo o costitutivo della proprietà o di altro diritto reale, senza tener conto delle clausole di riserva della proprietà. Peraltro, la rilevanza del citato articolo 109, ai fini della determinazione del momento di effettuazione degli investimenti, è stata confermata anche in relazione al credito di imposta introdotto dalla legge di bilancio 2020.
Con riferimento al caso di specie, dalla documentazione prodotta dalla società istante, si evince che l'impianto descritto in istanza rappresenta un investimento CARATTERISTICHE DELL'INVESTIMENTO COMPLESSO complesso, costituito da un insieme di beni, consegnati in tempi differenti da diversi fornitori terzi. Si è in presenza, più precisamente, di una serie di atti di investimento realizzati per mezzo di diverse ed autonome acquisizioni di beni effettuate presso diversi fornitori (principalmente attraverso contratti di compravendita e attraverso un contratto di leasing).
Pertanto, alla luce di tutto quanto sopra rappresentato, si ritiene che, nel caso di I COSTI DEVONO ESSERE RIPARTITI FRA I DIVERSI PERIODI AGEVOLATI specie, i costi sostenuti dalla società istante debbano essere ripartiti tra i diversi periodi di imposta agevolabili - e assoggettati alla disciplina vigente pro tempore - facendo riferimento all'acquisto di ciascun bene e di ciascun eventuale servizio ad esso correlato (se qualificabile come "onere accessorio"), secondo le regole generali della competenza fiscale previste dall'articolo 109, commi 1 e 2, del TUIR.
Credito d'imposta per investimenti in beni strumentali nuovi - Momento di effettuazione dell'investimento - Articolo 1, commi 184-197, della legge n.160 del 2019 e articolo 1, commi 1051-1063, della legge n. 178 del 2020
PARERE DELL'AGENZIA DELLE ENTRATE
.....
QUESTA E' LA CONCLUSIONE: L'investimento si considera effettuato alla sottoscrizione della Pac, la successiva sottoscrizione della Fac non deve essere presa in considerazione
Bonus beni strumentali nuovi, corretta imputazione dei costi
Per stabilire con certezza il momento dell’effettivo sostenimento dell’investimento, utile a identificare la disciplina applicabile, rileva la data del certificato di accettazione del bene
Una società di ottica che nel 2017 ha effettuato un piano di ampliamento della capacità produttiva avviando un processo di digitalizzazione, realizzando una serie di investimenti in beni materiali, e che intende verificare il momento di sostenimento del costo per verificare se beneficerà del bonus investimenti in beni strumentali nuovi previsto dalla legge di Bilancio 2020 o della disciplina più favorevole contenuta nella legge di Bilancio 2021, dovrà tenere conto del momento di accettazione della fornitura e del contestuale funzionamento del bene, attestati nel (Preliminary acceptance certificate) e non quello del Fac (Final acceptance certificate), volto a risolvere eventuali lievi anomalie del prodotto. La data del Pac evidenzia che le disposizioni da applicare sono quelle che prevedono il bonus pari al 40-20% secondo quanto indicato nella legge di Bilancio 2020. Il chiarimento è contenuto nella risposta dell’Agenzia n. 537 del 31 ottobre 2022.
L’istante ha effettuato due investimenti, che includono diversi beni e servizi, per il primo dei quali ha sottoscritto solo un certificato di accettazione dei beni con relativo test di funzionamento (Pac) mentre per il secondo investimento ha firmato pure un ulteriore certificato di perfezionamento volto a stabilire il termine per risolvere eventuali anomalie (Fac).
L’istante, nel dettaglio, fa presente che se il passaggio di proprietà dei beni avviene nel momento dell’accettazione preliminare (Pac – Preliminary acceptance certificate), si applicherebbe il credito d'imposta nella misura del 40%-20% del costo di acquisizione sulla base di quanto previsto dall’articolo 1 , commi 184-197, della legge di bilancio 2020), trattandosi di investimenti effettuati entrambi entro il 30 giugno 2021 con l'accettazione dell'ordine ed il pagamento dell'acconto pari al 20% del costo di acquisizione intervenuti entro il 31 dicembre 2020. Se invece la proprietà fosse acquisita al momento dell’emissione del certificato di perfezionamento (Fac - Final acceptance certificate) si applicherebbe il credito d'imposta nella misura, più elevata, del 50%-30%-10% del costo di acquisizione, come indicato nell’articolo 1, commi 1051-1063, della legge di bilancio 2021, "trattandosi di investimenti effettuati entro il 31 dicembre 2022 con l'accettazione dell'ordine ed il pagamento dell'acconto pari al 20 per cento del costo di acquisizione intervenuti entro il 31 dicembre 2021" , come precisato dall’istante.
L’Agenzia preliminarmente precisa che il parere viene fornito sulla base di quanto raccontato dall’istante, in quanto i requisiti tecnici e gli altri elementi non sono verificabili in sede di interpello dalla stessa Agenzia. La risposta quindi riguarda solo il quesito di carattere fiscale, non essendo l’istanza corredata di alcun parere tecnico previsto dalla disciplina sugli interpelli.
In merito al momento di "effettuazione" dell'investimento, come chiarito anche dalla circolare n. 4/2017, l’Agenzia rileva che, ai fini della corretta imputazione, le spese di acquisizione dei beni si considerano sostenute, per i beni mobili, alla data della consegna o spedizione dello stesso bene o, se diversa e successiva, al momento in cui si verifica l'effetto traslativo o costitutivo della proprietà senza tener conto delle clausole di riserva.
Dai documenti allegati dall’istante si evince che con la sottoscrizione del Pac la Società certifica l'"adeguato" rispetto di tutti i "principali" obiettivi di accettazione della fornitura mentre il Fac interviene solo in caso di malfunzionamento dello stesso bene, a seguito del quale si richiede la risoluzione del problema al venditore.
Quindi il test di "perfezionamento" (Preliminary acceptance test) richiesto per il malfunzionamento del prodotto a parere dell’Agenzia non rappresenta un test decisivo per la certezza dei costi, rispondendo più a un’esigenza di garanzia per le anomalie non individuate al test di funzionamento. L’Amministrazione ritiene che il costo, ai fini agevolativi, si considera "sostenuto" già alla conclusione del procedimento relativo al test di funzionamento e alla contestuale sottoscrizione del Pac.
Per individuare correttamente il momento dell’investimento e applicare la corretta disciplina, in conclusione, rileva la sottoscrizione del Pac. Ebbene, per individuare la disciplina agevolativa applicabile, si dovrà tenere conto anche dell'eventuale "prenotazione" del bene.
L’istante fa presente che la prenotazione dell’investimento, con il versamento del 20% a titolo di acconto, sono avvenuti per entrambi gli investimenti nel 2020 e che l'accettazione del bene attraverso la sottoscrizione del Pac è avvenuta entro il primo semestre del 2021 per entrambi gli Investimenti.
In conclusione, l’Agenzia ritiene che la disciplina valida per la fruizione del bonus investimenti sia quella prevista dalla legge di Bilancio 2020 (articolo 1, commi 184-197, della legge n. 160/2019).
La rottamazione è equiparata alla cessione a titolo oneroso.
La fruizione dell'agevolazione deve essere sospesa nel periodo di tempo intercorrente dall'interconnessione dei beni sostituti e l'avvenuta interconnessione dei beni sostitutivi.
