Crediti d’imposta Mezzogiorno e Zes,
tra i due nessuna cumulabilità
La società che nel corso dell’anno ha effettuato degli investimenti idonei a due disposizioni di favore non può beneficiare di entrambe se una è l’ampliamento e il potenziamento dell’altra
La fruizione del credito d’imposta “Mezzogiorno” non consente di cumulare l’ulteriore agevolazione fiscale “Zes”. I due tax credit costituiscono un unico beneficio diversamente modulato in relazione agli ambiti territoriali in cui gli investimenti presi in considerazione delle relative disposizioni sono effettuati.
È quanto chiarisce l’Agenzia delle entrate nella risposta n. 94 del 17 aprile 2024 fornita ad una società che, nell’ambito della propria attività, ha effettuato degli investimenti - attrezzature e macchinari – nel corso del 2023 e ha usufruito del credito d’imposta denominato “credito d’imposta Mezzogiorno” nella misura del 35% riservato alle medie imprese (articolo 1 comma 98 e seguenti della legge n.208 del 28 dicembre 2015). L’istante, in relazione agli investimenti già effettuati, ritiene di poter usufruire anche del credito d’imposta Zes in aggiunta al primo, in quanto l’azienda è collocata all’interno del territorio del Piano di sviluppo strategico delle zone economiche speciali Sicilia orientale previsto dal Dpcm n.12/2018.
Innanzitutto, l’Agenzia inquadra la disciplina relativa al credito d’imposta “Mezzogiorno” (in relazione agli investimenti effettuati nel corso del 2023), ricordando che, secondo quanto previsto dall’articolo 1, comma 98 della legge n. 208/2015 (modificato dalla legge n. 197/2022), alle imprese che effettuano l'acquisizione dei beni strumentali nuovi indicati nel comma 99, destinati a strutture produttive ubicate nelle zone assistite delle regioni Campania, Puglia, Basilicata, Calabria, della Regione siciliana e delle regioni Sardegna e Molise, fino al 31 dicembre 2023, è attribuito un credito d'imposta nella misura massima consentita dalla Carta degli aiuti a finalità regionale 20142020. Inoltre, il successivo comma 101 dispone che il credito d'imposta è commisurato alla quota del costo complessivo dei beni indicati nel comma 99, nel limite massimo, per ciascun progetto di investimento, di 3 milioni di euro per le piccole imprese, di 10 milioni di euro per le medie imprese e di 15 milioni di euro per le grandi imprese.
Per quanto riguarda il credito d'imposta Zes, occorre ricordare che l'articolo 4 del Dl n. 91/2017 prevede, al comma 1, che al fine di agevolare la creazione di condizioni favorevoli in termini economici, finanziari e amministrativi, che consentano lo sviluppo, in alcune aree del Paese, delle imprese già operanti, nonché l'insediamento di nuove imprese in dette aree, sono disciplinate le procedure, le condizioni e le modalità per l'istituzione di una zona economica speciale, di seguito denominata Zes una zona geograficamente delimitata e chiaramente identificata, situata entro i confini dello Stato, costituita anche da aree non territorialmente adiacenti purché presentino un nesso economico funzionale, e che comprenda almeno un'area portuale come stabilito dal regolamento Ue n. 1315 dell'11 dicembre 2013. All’ articolo 5 si stabilisce, che tra le semplificazioni e i benefici fiscali previsti per la Zes, il credito d'imposta è commisurato alla quota del costo complessivo dei beni acquisiti entro il 31 dicembre 2023 nel limite massimo, per ciascun progetto di investimento, di 100 milioni di euro. Il credito di imposta è esteso all'acquisto di terreni e all'acquisizione, alla realizzazione ovvero all'ampliamento di immobili strumentali agli investimenti.
Nel caso in esame, la società chiede di fruire, per gli investimenti per i quali ha già beneficiato nel corso del 2023 del credito d'imposta “Mezzogiorno”, anche del credito d'imposta Zes, fermo il rispetto dei limiti di cumulabilità e intensità previsti dalla relativa disciplina.
L’Agenzia evidenzia che il credito d'imposta Zes, diversamente da quanto ritenuto dalla società, non possa essere considerato un'agevolazione ulteriore rispetto al credito d'imposta “Mezzogiorno” che a quest'ultimo si possa “aggiungere”, per i medesimi investimenti. Infatti, per gli investimenti effettuati nelle Zes, il relativo credito d'imposta costituisce, sotto diversi profili, un potenziamento ed ampliamento del credito d'imposta “Mezzogiorno”, mantenendo, in quanto compatibile, la medesima disciplina di riferimento. Tali misure, dunque, non possono ritenersi tra loro cumulabili poiché non costituiscono due distinte agevolazioni fiscali, ma piuttosto rappresentano un’unica agevolazione, diversamente modulata in relazione agli ambiti territoriali in cui gli investimenti presi in considerazione delle relative disposizioni sono effettuati.
PARERE DELL'AGENZIA DELLE ENTRATE
In via preliminare, si evidenzia che il presente parere non implica né presuppone
alcuna valutazione o giudizio in merito alla sussistenza dei requisiti oggettivi e soggettivi
necessari per accedere ai benefici fiscali relativi al Credito d'imposta Mezzogiorno e/o
al Credito d'imposta ZES, nonché al rispetto delle altre condizioni (nazionali e unionali)
per la fruizione di detti benefici.
Resta, pertanto, impregiudicato ogni potere di controllo da parte
dell'Amministrazione finanziaria su tali aspetti.
Giova ricordare che, per quanto riguarda il Credito d'imposta Mezzogiorno (in
relazione agli investimenti effettuati nel corso del 2023 come evidenziato nell'istanza),
il comma 98 dell'articolo 1 della legge n. 208 del 2015 (articolo modificato dalla legge
29 dicembre 2022, n. 197) stabilisce che ''alle imprese che effettuano l'acquisizione
dei beni strumentali nuovi indicati nel comma 99, destinati a strutture produttive
ubicate nelle zone assistite delle regioni Campania, Puglia, Basilicata, Calabria, della
Regione siciliana e delle regioni Sardegna e Molise, ammissibili alle deroghe previste
dall'articolo 107, paragrafo 3, lettera a), del Trattato sul funzionamento dell'Unione
europea, e nelle zone assistite della regione Abruzzo, ammissibili alle deroghe previste
dall'articolo 107, paragrafo 3, lettera c), del Trattato sul funzionamento dell'Unione
europea, come individuate dalla Carta degli aiuti a finalità regionale 20222027, fino
al 31 dicembre 2023, è attribuito un credito d'imposta nella misura massima consentita
dalla Carta degli aiuti a finalità regionale 20142020 C(2014) 6424 final del 16
settembre 2014, come modificata dalla decisione C(2016) 5938 final del 23 settembre
2016 [...]'' (sottolineatura aggiunta).
Il successivo comma 101 dispone che ''[i]l credito d'imposta è commisurato
alla quota del costo complessivo dei beni indicati nel comma 99, nel limite massimo,
per ciascun progetto di investimento, di 3 milioni di euro per le piccole imprese, di 10
milioni di euro per le medie imprese e di 15 milioni di euro per le grandi imprese. Per
gli investimenti effettuati mediante contratti di locazione finanziaria, si assume il costo
sostenuto dal locatore per l'acquisto dei beni; tale costo non comprende le spese di
manutenzione''.
Per quanto concerne, invece, il Credito d'imposta ZES (nella sua disciplina
applicabile agli investimenti effettuati come nel caso della Società nel corso del
2023), occorre ricordare che l'articolo 4 del decreto legge n. 91 del 2017 prevede, al
comma 1, che ''[a]l fine di favorire la creazione di condizioni favorevoli in termini
economici, finanziari e amministrativi, che consentano lo sviluppo, in alcune aree del
Paese, delle imprese già operanti, nonché l'insediamento di nuove imprese in dette aree,
sono disciplinate le procedure, le condizioni e le modalità per l'istituzione di una Zona
economica speciale, di seguito denominata «ZES»'' e, al comma 2, che ''[p]er ZES si
intende una zona geograficamente delimitata e chiaramente identificata, situata entro
i confini dello Stato, costituita anche da aree non territorialmente adiacenti purché
presentino un nesso economico funzionale, e che comprenda almeno un'area portuale
con le caratteristiche stabilite dal regolamento (UE) n. 1315 dell'11 dicembre 2013
del Parlamento europeo e del Consiglio, sugli orientamenti dell'Unione per lo sviluppo
della rete transeuropea dei trasporti (TENT). Per l'esercizio di attività economiche
e imprenditoriali le aziende già operative e quelle che si insedieranno nella ZES
possono beneficiare di speciali condizioni, in relazione alla natura incrementale degli
investimenti e delle attività di sviluppo di impresa''.
Il successivo articolo 5 stabilisce tra le semplificazioni e i benefici fiscali
previsti per la ZES che ''[i]n relazione agli investimenti effettuati nelle ZES, il credito
d'imposta di cui all'articolo 1, commi 98 e seguenti, della legge 28 dicembre 2015,
n. 208, è commisurato alla quota del costo complessivo dei beni acquisiti entro il 31
dicembre 2023 nel limite massimo, per ciascun progetto di investimento, di 100 milioni
di euro. Si applicano, in quanto compatibili, le disposizioni di cui al medesimo articolo 1,
commi 98 e seguenti, della legge 28 dicembre 2015, n. 208. Il credito di imposta è esteso
all'acquisto di terreni e all'acquisizione, alla realizzazione ovvero all'ampliamento di
immobili strumentali agli investimenti [...]'' (sottolineatura aggiunta).
Alla luce di tale quadro normativo (vigente ratione temporis per gli investimenti
effettuati nel 2023), la Società chiede sostanzialmente la possibilità di fruire, per i
medesimi investimenti per i quali ha già beneficiato (sempre nel corso del 2023) del
Credito d'imposta Mezzogiorno, anche (i.e., ''in aggiunta'') del Credito d'imposta ZES,
fermo il rispetto dei limiti di cumulabilità e intensità previsti dalla relativa disciplina.
Presupposto del quesito formulato dalla Società è, quindi, che il Credito d'imposta ZES
costituisca un beneficio fiscale ''ulteriore'' (così pag. 2 dell'istanza in esame) rispetto
al Credito d'imposta Mezzogiorno (dovendosi nel qual caso verificare se il primo sia
qualificabile come un ''altro aiuto di Stato che abbia ad oggetto i medesimi costi'', alla
luce delle previsioni in tema di cumulabilità recate dal citato comma 102 dell'articolo 1
della legge n. 208 del 2015).
Al riguardo, va rilevato che per la disciplina del Credito d'imposta ZES il
Legislatore ha previsto un mero rinvio al Credito d'imposta Mezzogiorno (''[i]n relazione
agli investimenti effettuati nelle ZES, il credito d'imposta di cui all'articolo 1, commi 98
e seguenti, della legge 28 dicembre 2015, n. 208 è commisurato alla quota del costo
complessivo dei beni acquisiti entro il 31 dicembre 2023 [...]'', così l'articolo 5, comma
2, del decretolegge n. 91 del 2017).
Sulla base del tenore letterale delle disposizioni relative al Credito d'imposta ZES
e di quelle concernenti il Credito d'imposta Mezzogiorno (rispettivamente, gli articoli
5 del decretolegge n. 91 del 2017 e 1, commi 98 e ss., della legge n. 208 del 2015),
emerge che il Credito d'imposta ZES, diversamente da quanto ritenuto dalla Società,
non possa essere considerato un'agevolazione ''ulteriore'' rispetto al Credito d'imposta
Mezzogiorno che a quest'ultimo si ''aggiunge'', per i medesimi investimenti.
Infatti, per gli investimenti effettuati nelle ZES, il relativo credito d'imposta
costituisce, sotto diversi profili, un potenziamento ed ampliamento del Credito d'imposta
Mezzogiorno, mantenendo, in quanto compatibile, la medesima disciplina di riferimento
di quest'ultimo (cfr., da ultimo, la risposta ad istanza di interpello pubblicata sub n. 145
del 2023 ove è stato affermato che ''[l]'articolo 5, commi 1 e 2, del D.L. n. 91 del 2017
[...] ha previsto un ampliamento della portata del ''Credito di imposta per investimenti
nel Mezzogiorno'', con riferimento agli investimenti specificamente effettuati nelle ZES''
sottolineatura aggiunta).
Ciò posto, si ritiene che le due misure di favore in parola (il Credito d'imposta
ZES e il Credito d'imposta Mezzogiorno) non posso tra loro ritenersi cumulabili poiché
non costituiscono due distinte agevolazioni fiscali, ma piuttosto rappresentano un'unica
agevolazione, diversamente modulata in relazione agli ambiti territoriali in cui gli
investimenti presi in considerazione delle relative disposizioni sono effettuati.
Da ultimo e per completezza, si rappresenta che laddove un eventuale dubbio
interpretativo fosse relativo alle concrete modalità per il riconoscimento del Credito
d'imposta ZES ''al posto'' del già fruito Credito d'imposta Mezzogiorno (sempre sul
presupposto che sussistano tutte le condizioni soggettive e oggettive richieste da
entrambi i crediti), non sarebbe comunque precluso all'Istante di presentare una nuova
istanza di interpello ai sensi dell'articolo 11 della legge n. 212 del 2000, a condizione che
naturalmente sussistano tutti i relativi presupposti richiesti dalla legge.
Il presente parere viene reso sulla base degli elementi e dei documenti presentati,
assunti acriticamente così come illustrati nell'istanza di interpello, nel presupposto della
loro veridicità e concreta attuazione del contenuto
