Agenzia delle Entrate - Risposta nr.34/2024
SOLUZIONE INTERPRETATIVA PROSPETTATA DAL CONTRIBUENTE
La Società non fornisce una proposta di soluzione interpretativa, specificando che
''il contribuente non valuta opportuno fornire una sua interpretazione dato che ritiene
le fonti ministeriali che si sono succedute sull'argomento in oggetto (o in ogni caso in
relazione a casi analoghi anche se riferiti ad acquisti diretti invece che tramite leasing)
contraddittorie o comunque di non specifica applicazione al caso trattato''.
PARERE DELL'AGENZIA DELLE ENTRATE
In via preliminare si evidenzia che il presente parere viene reso sulla base
delle argomentazioni esposte e degli elementi rappresentati dal contribuente, assunti
acriticamente così come illustrati nell'istanza di interpello, nel presupposto della
loro veridicità, completezza, concretezza ed esaustività, e non riguarda la verifica
della sussistenza dei requisiti tecnici richiesti dalla legge, del corretto inquadramento
dei Beni nell'allegato A, legge 11 dicembre 2016, n. 232, dell'interconnessione
e della validità della ''prenotazione'' effettuata (con particolare riferimento alla
quantificazione dell'acconto che in istanza viene indicato come 20 per cento del valore
del maxicanone, restando a tale riguardo impregiudicato ogni potere di controllo
dell'amministrazione finanziaria), verifiche, queste, che non rientrano nell'ambito delle
competenze esercitabili dalla scrivente in sede di risposta ad interpello.
In questa sede il quesito presentato avrà una trattazione limitata al solo aspetto
fiscale, come da precisazione fornita dalla Circolare n. 31/E del 23 dicembre 2020, al
paragrafo 2, previo richiamo della Circolare n. 9/E del 2016, ''la generale volontà del
legislatore di escludere dall'area dell'interpello tutte quelle ipotesi che, coerentemente
alla loro natura, alle finalità dell'istituto ed alle regole istruttorie di lavorazione delle
istanze, sono caratterizzate dalla necessità di espletare attività istituzionalmente di
competenza di altre amministrazioni, enti o soggetti diversi dall'Agenzia delle Entrate
che presuppongono specifiche competenze tecniche non di carattere fiscale''.
L'articolo 1, commi 9 e seguenti della legge del 11 dicembre 2016, n. 232
(di seguito, legge di bilancio 2017) ha introdotto la disciplina dell'iper ammortamento,
prevedendo che: ''Al fine di favorire processi di trasformazione tecnologica e digitale
secondo il modello «Industria 4.0», per gli investimenti in beni materiali strumentali
nuovi compresi nell'elenco di cui all'allegato A annesso alla presente legge, il costo di
acquisizione è maggiorato del 150 per cento. La disposizione di cui al presente comma si
applica agli investimenti effettuati entro il 30 settembre 2018, a condizione che entro la
data del 31 dicembre 2017 il relativo ordine risulti accettato dal venditore e sia avvenuto
il pagamento di acconti in misura almeno pari al 20 per cento del costo di acquisizione''.
L'iper ammortamento è stato poi modificato:
- dalla legge 27 dicembre 2017, n. 205 (legge di bilancio 2018) e
dalla legge 30 dicembre 2018, n. 145 (legge di bilancio 2019), le quali hanno previsto,
rispettivamente, che l'agevolazione si applichi anche agli investimenti ''effettuati entro
il 31 dicembre 2018, ovvero entro il 31 dicembre 2019, a condizione che entro la data
del 31 dicembre 2018 il relativo ordine risulti accettato dal venditore e sia avvenuto il
pagamento di acconti in misura almeno pari al 20 per cento del costo di acquisizione''
(articolo 1, comma 30, legge di bilancio 2018) ed agli investimenti ''effettuati entro il
31 dicembre 2019, ovvero entro il 31 dicembre 2020 a condizione che entro la data
del 31 dicembre 2019 il relativo ordine risulti accettato dal venditore e sia avvenuto il
pagamento di acconti in misura almeno pari al 20 per cento del costo di acquisizione''
(articolo 1, comma 60, legge di bilancio 2019);
- dalla legge 27 dicembre 2019, n. 160 (legge di bilancio 2020), commi
da 184 a 197, che in luogo della proroga ha previsto il riconoscimento di un credito
d'imposta alle imprese che effettuino investimenti in beni strumentali nuovi, destinati a
strutture ubicate in Italia, successivamente prorogato con modifiche.
Con la circolare del 30 marzo 2017, n. 4/E redatta congiuntamente dall'Agenzia
delle entrate e dal Ministero dello Sviluppo Economico (oggi Ministero delle Imprese
e del Made in Italy) sono stati forniti alcuni chiarimenti in relazione all'agevolazione
qui in esame.
In linea generale, con la citata Circolare è stato precisato che, in merito agli
investimenti effettuati attraverso la stipula di un contratto di leasing, la maggiorazione
spetta solo all'utilizzatore non anche al concedente e non per l'intero canone di leasing
ma solo per la quota capitale con esclusione della quota interessi.
In merito al momento di effettuazione dell'investimento rilevante ai fini della
spettanza della maggiorazione, con il medesimo documento di prassi è stato chiarito che
l'imputazione degli investimenti al periodo di vigenza dell'agevolazione segue le regole
generali della competenza previste dall'articolo 109, commi 1 e 2, del decreto TUIR.
Con riferimento alla determinazione del momento di effettuazione
dell'investimento per i beni acquisiti in leasing, in particolare, nel paragrafo 6.1.3 della
circolare n. 4/E del 2017 che rimanda ai chiarimenti forniti in tema di proroga del super
ammortamento nel paragrafo 5.3 (denominato ''Ambito temporale'') della stessa circolare
è stato precisato che ''rileva il momento in cui il bene viene consegnato, ossia entra
nella disponibilità del locatario. Inoltre, nel caso in cui il contratto di leasing preveda
la clausola di prova a favore del locatario, ai fini dell'agevolazione diviene rilevante la
dichiarazione di esito positivo del collaudo da parte dello stesso locatario. Rileva, ai fini
della spettanza del beneficio in questione, la consegna del bene al locatario (o l'esito
positivo del collaudo) e non il momento del riscatto. In altri termini, l'acquisizione in
proprietà del bene a seguito di riscatto non configura per il contribuente un'autonoma
ipotesi d'investimento agevolabile''.
A fronte di questo risulta utile osservare che nella stessa circolare, al paragrafo
''5.4.2 Beni acquisiti tramite leasing'', in tema di super ammortamento viene chiarito
che: ''Anche nel caso di un bene acquisito attraverso un contratto di leasing, la
deduzione della maggiorazione non dipende dal comportamento civilistico adottato dal
contribuente, ma deve avvenire in base alle regole fiscali stabilite dall'articolo 102,
comma 7, del TUIR''.
La citata Circolare (paragrafo 6.4.1) ha, altresì, specificato che la fruizione
dell'iper ammortamento dipende dai momenti di effettuazione dell'investimento e di
entrata in funzione del bene e che solo da quest'ultimo è possibile iniziare a godere
dell'iper ammortamento, a condizione che nello stesso periodo d'imposta avvenga anche
l'interconnessione del bene. Nell'ipotesi in cui, invece, l'interconnessione sia effettuata
in un periodo d'imposta successivo a quello di entrata in funzione del bene, la fruizione
dell'iper ammortamento potrà iniziare solo da tale successivo periodo.
Pertanto, la ''ritardata'' interconnessione del bene al sistema aziendale non
comporta il venir meno dell'agevolazione, ma determina lo slittamento in avanti del dies
a quo per la fruizione del maggior beneficio, con conseguente slittamento anche del
termine finale di fruizione.
Al riguardo, con la Circolare n. 9/E del 2021, in tema di ''Credito d'imposta
per investimenti in beni strumentali nuovi'', è stata confermata la stessa impostazione
chiarendo che, in caso di ritardo nell'interconnessione l'agevolazione non viene meno,
sempreché le caratteristiche tecniche richieste dalla disciplina 4.0 siano presenti nel
bene già anteriormente al suo primo utilizzo (o messa in funzione) e sempreché il
soddisfacimento di tutte le caratteristiche tecnologiche e di interconnessione permanga
per l'intero periodo di tempo in cui il soggetto beneficiario fruisce dell'agevolazione in
esame.
In ogni caso, la circostanza che l'interconnessione possa avvenire anche in
un periodo d'imposta successivo non può estendersi fino a ricomprendere ''qualsiasi''
periodo d'imposta; ciò in quanto la tardiva interconnessione deve dipendere da
condizioni oggettive che devono essere documentate e dimostrate dall'impresa e non
da comportamenti discrezionali e strumentali del contribuente (risposta all'istanza di
interpello n. 394 dell'8 giugno 2021, resa sulla base del parere tecnico reso dal Mi.S.E,
oggi Ministero delle Imprese e del Made in Italy).
L'Istante chiede chiarimenti relativamente all'arco temporale su cui debba
procedere a ripartire l'agevolazione Iper ammortamento che intende fruire su tre beni
(impianti e macchinari) acquistati, in base a quanto dichiarato, mediante sottoscrizione
di un contratto di leasing finanziario nel 2018, entrati in funzione nel 2019 (a seguito
di collaudo effettuato nello stesso periodo di imposta) ed interconnessi nel 2022. In
particolare, l'interpellante chiede di conoscere le modalità e i tempi con cui può essere
recuperata la differenza tra l'agevolazione in misura ''piena'' (c.d. Iper ammortamento) e
quella ordinaria (c.d. Super ammortamento).
A fronte dei chiarimenti sopra riportati, rispondendo al quesito posto dall'Istante,
si osserva che la ''ritardata'' interconnessione del bene al sistema aziendale sempreché
rispetti i chiarimenti forniti con la Circolare n. 9/E del 2021, la cui valutazione attenendo
ad elementi di ordine fattuale esula dalle competenze esercitabili in sede di interpello
determina, anche nel caso di specie, lo slittamento in avanti del dies a quo per la fruizione
del maggior beneficio (i.e. iper ammortamento).
Di conseguenza, le quote di iper ammortamento in funzione del predetto
slittamento, sono deducibili in un arco temporale maggiore rispetto alla durata civilistica
del leasing e dovranno replicare l'originario piano di deduzione fiscale dei canoni,
definito al momento di realizzo dell'investimento, ai sensi dall'articolo 102, comma 7,
del TUIR (tenuto conto dei chiarimenti forniti con la Circolare n. 17/E del 2013)
