Le reti di imprese. Le ultime novità civilistiche e fiscali (ItaliaOggi - Fascicolo dell' 11/7/2013)
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Reti di Impresa - Rassegna Stampa - Norm. Fiscale
Bonus "reti" e altri regimi speciali. L'eventuale convivenza con le Coop (Fonte: www.fiscooggi.it - 18/6/2013)
Bonus “reti” e altri regimi speciali.
L’eventuale convivenza con le Coop
L’eventuale convivenza con le Coop
L’asseverazione del programma comune va rinnovata ogni volta che si verificano eventi tali da comportare modifiche, come la variazione della platea delle imprese contraenti
Con la circolare n. 20/E del 18 giugno, l’Agenzia delle Entrate chiarisce anche alcuni aspetti della disciplina agevolativa rivolta alle imprese che stipulano un contratto di rete e accantonano gli utili di esercizio ad apposita riserva, destinandoli al fondo patrimoniale per la realizzazione degli investimenti previsti dal programma comune di rete (articolo 42, comma 2-quater, del Dl 78/2010). Tali chiarimenti vanno a integrare quelli contenuti nella precedente circolare n. 15/2011.
Applicabile a partire dagli utili accantonati in riferimento al periodo di imposta in corso al 31 dicembre 2010, l’agevolazione fiscale è giunta all’ultimo anno di fruizione: le imprese aderenti al contratto di rete, che intendevano prenotare i fondi per fruire della sospensione di imposta sugli utili accantonati per il periodo di imposta in corso al 2012, sono state chiamate a trasmettere on line l’apposito modello, entro il 23 maggio scorso. Ma, come precisato nella circolare odierna, per le reti che hanno scelto di acquisire la soggettività giuridica iscrivendosi nella sezione ordinaria del Registro delle imprese, la possibilità di fruire dell’agevolazione viene automaticamente meno.
Altri chiarimenti
L’agevolazione consiste, lo ricordiamo, in un regime di sospensione di imposta sugli utili d’esercizio, accantonati ad apposita riserva di patrimonio netto e destinati al fondo patrimoniale comune, per la realizzazione degli investimenti previsti dal programma di rete, attuato mediante una variazione in diminuzione della base imponibile del reddito di impresa. Fruibile in sede di saldo del versamento delle imposte sui redditi dovute per il periodo di imposta cui afferiscono gli utili stessi, il regime di sospensione cessa nell’esercizio in cui la riserva è utilizzata per scopi diversi dalla copertura di perdite di esercizio ovvero in cui viene meno l’adesione dell’impresa al contratto di rete.
I chiarimenti integrativi su cui si concentra la circolare riguardano, in particolare, alcuni aspetti applicativi della disciplina, quali le modalità di applicazione della sospensione d’imposta per le società cooperative, i casi in cui si rende necessario rinnovare l’asseverazione del programma comune, al fine di fruire dell’agevolazione, le ipotesi in cui l’applicazione del beneficio determini una perdita fiscale, l’individuazione del valore degli investimenti rilevanti e del periodo di esecuzione degli stessi e, infine, gli effetti della parziale realizzazione degli investimenti e dell’acquisizione della soggettività giuridica delle reti dotate di fondo.
Le società cooperative
Considerato il particolare meccanismo applicativo dell’agevolazione, basato su un regime di sospensione di imposta commisurato agli utili accantonati ad apposita riserva, la circolare fornisce chiarimenti in merito al coordinamento dell’agevolazione con i regimi speciali di tassazione applicabili agli utili delle società cooperative, per definire i criteri di determinazione del beneficio per tale categoria di società.
Le società cooperative, infatti, in virtù della specifica funzione sociale svolta, sono soggette a un particolare regime fiscale, in base al quale le somme destinate alla riserva indivisibile non concorrono a formare il reddito imponibile, tranne una determinata percentuale minima di utili, che è comunque soggetta a tassazione.
In particolare, ai sensi dell’articolo 12 della legge 904/1977, per le società cooperative e i loro consorzi a “mutualità prevalente” non concorrono a formare il reddito imponibile le somme destinate a riserva indivisibile. Tuttavia, in base a quanto disposto dal comma 460, articolo 1, della legge 311/2004, tale esenzione non si applica a una percentuale degli utili netti annuali, variabile a seconda della tipologia di attività svolta. Inoltre, lo stesso articolo prevede al successivo comma 464, per le società cooperative a “mutualità non prevalente”, che l’esenzione disposta dal citato articolo 12 si applica, esclusivamente, “alla quota del 30 per cento degli utili netti annuali”, se accantonati ad apposita riserva indivisibile prevista dallo statuto.
Ai fini del calcolo dell’agevolazione, la circolare dice che le imprese cooperative possono fruire della sospensione “sulla quota di utili disponibili, soggetta a imposizione”, sempre che siano destinati al fondo patrimoniale comune per la realizzazione del programma comune di rete, nei limiti dell’accantonamento della stessa quota di utili in un’apposita riserva, distinta dalle altre eventuali riserve presenti nel patrimonio netto.
Rinnovo dell’asseverazione
Le imprese che sottoscrivono o aderiscono a un contratto di rete possono fruire del beneficio fiscale a condizione che il programma di rete sia preventivamente asseverato dagli organismi abilitati.
Questi ultimi, mediante l’asseverazione, verificano preventivamente la sussistenza sia degli elementi propri del contratto di rete sia dei requisiti di partecipazione delle imprese che hanno sottoscritto il contratto.
Integrando quanto già precisato nella precedente circolare n. 15/2011, il nuovo documento di prassi chiarisce che l’asseverazione del programma comune di rete va rinnovata ogni qualvolta si verifichino eventi tali da comportare una modifica al precedente programma asseverato.
Tra i casi in cui è richiesto il rinnovo, rientra, ad esempio, quello in cui vengano effettuati successivi apporti al fondo patrimoniale non previsti nel programma già asseverato oppure i casi di variazione della platea delle imprese contraenti.
Fruizione dell’agevolazione
Come anticipato, l’agevolazione è fruita apportando una variazione in diminuzione della base imponibile del reddito di impresa relativo al periodo di imposta cui si riferiscono gli utili stessi. Il beneficio, pertanto, pur operando esclusivamente in presenza di un utile d’esercizio, può, per effetto della predetta variazione in diminuzione, determinare una perdita fiscale che rileverà secondo le ordinarie regole previste dal Tuir.
Inoltre, la quota di utile d’esercizio sospesa non va ad aggiungersi all’insieme delle esenzioni che costituiscono il limite di riportabilità delle perdite, di cui all’articolo 84 del Tuir. Ciò in quanto l’agevolazione in esame si sostanzia in una sospensione d’imposta, cioè in un “differimento” dell’imposta sugli utili e, quindi, non si applica il comma 1, secondo periodo, del citato articolo 84, che pone limiti all'utilizzo e al riporto delle perdite per i soggetti che fruiscono di un regime di “esenzione” degli utili.
Gli investimenti … e quando eseguirli
Con la precedente circolare è stato chiarito che sono da considerare ammissibili, in linea generale, tutti gli investimenti previsti dal programma comune di rete asseverato, rappresentati sia dai costi sostenuti per l’acquisto o l’utilizzo di beni (strumentali e non strumentali), di servizi e di personale, sia dai costi relativi a beni, servizi e personale messi a disposizione dalle imprese aderenti al contratto di rete. In tale ultima evenienza, l’entità dell’investimento è determinata dal costo figurativo relativo all’effettivo impiego dei beni, dei servizi e del personale purché siano riconducibili alla realizzazione degli investimenti previsti dal programma comune di rete.
A integrazione delle precisazioni già fornite, il nuovo documento di prassi precisa che il valore dell’investimento rileva per l’intero ammontare del costo sostenuto, così come rilevano i limiti di deducibilità imposti dal Tuir per difetto del requisito di inerenza.
Quanto all'imputazione degli investimenti al periodo di effettuazione, occorre seguire le regole generali di cui all’articolo 109, commi 1 e 2, del Tuir, a nulla rilevando il momento in cui avviene l’effettivo esborso finanziario.
In merito al meccanismo applicativo del bonus, la circolare ribadisce che le imprese beneficiarie possono usufruire dell’agevolazione, al momento del versamento del saldo delle imposte sui redditi dovute per il periodo d’imposta relativo all’esercizio cui si riferiscono gli utili, anche se gli investimenti non sono stati realizzati, purché ricorrano a tale data i presupposti previsti dalla norma: adesione al contratto di rete, accantonamento e destinazione dell’utile di esercizio, asseverazione del programma di rete.
Di conseguenza, la realizzazione degli investimenti può avvenire dopo la fruizione dell’agevolazione, purché entro l’esercizio successivo a quello in cui è stata deliberata la destinazione dell’utile.
Conseguenze della realizzazione parziale degli investimenti
Come chiarito nella circolare n. 15/2011, gli utili per i quali è accordato il beneficio della sospensione devono essere impiegati per gli investimenti previsti dal programma comune di rete, da realizzare entro l’esercizio successivo a quello in cui è assunta la delibera di accantonamento degli utili dell’esercizio.
Inoltre, la norma non impone di realizzare entro tale termine gli investimenti previsti dal programma comune di rete, nella loro totalità, “… fermo restando l’impiego entro detto termine degli utili per i quali è accordato il beneficio della sospensione da imposizione”.
Di conseguenza, nel caso di impiego parziale degli utili per i quali è stata accordata la sospensione d’imposta, si deve ritenere, in linea di massima, che l’impresa decada dall’agevolazione per l’intero importo degli utili sospesi.
Le uniche deroghe a tale principio sono costituite dalle ipotesi in cui la mancata effettuazione degli investimenti dipenda da circostanze sopravvenute, non dipendenti dalla volontà del contribuente, o sia conseguente a una riduzione del valore degli investimenti stessi dovuta a economie di costo e/o di scala.
In questi casi – da dimostrare adeguatamente – l’impresa non decade totalmente dall’agevolazione, ma ne “ridetermina” la consistenza, escludendo la quota di utili non impiegata, che concorrerà alla determinazione del reddito di impresa del periodo d’imposta successivo a quello in cui la stessa è stata accantonata.
L’agevolazione e le reti-soggetto
L’accesso al beneficio, come ricordato al paragrafo 2 della circolare 20 di oggi, è condizionato alla realizzazione degli investimenti previsti dal programma comune da parte delle “imprese che sottoscrivono o aderiscono a un contratto di rete”.
In realtà, se le imprese della rete fanno nascere una rete-soggetto, si impegnano a effettuare dei conferimenti in un soggetto “distinto”, al quale è riconducibile l’effettiva realizzazione degli investimenti previsti dal programma di rete.
In tal caso, non è più possibile affermare che gli investimenti previsti dal programma comune sono realizzati “direttamente” dalle imprese della rete, in quanto gli investimenti sono imputabili, in caso di acquisizione della soggettività giuridica, al nuovo soggetto.
Pertanto, con l’acquisizione della soggettività giuridica della rete, la possibilità di fruire dell’agevolazione viene meno automaticamente.
Applicabile a partire dagli utili accantonati in riferimento al periodo di imposta in corso al 31 dicembre 2010, l’agevolazione fiscale è giunta all’ultimo anno di fruizione: le imprese aderenti al contratto di rete, che intendevano prenotare i fondi per fruire della sospensione di imposta sugli utili accantonati per il periodo di imposta in corso al 2012, sono state chiamate a trasmettere on line l’apposito modello, entro il 23 maggio scorso. Ma, come precisato nella circolare odierna, per le reti che hanno scelto di acquisire la soggettività giuridica iscrivendosi nella sezione ordinaria del Registro delle imprese, la possibilità di fruire dell’agevolazione viene automaticamente meno.
Altri chiarimenti
L’agevolazione consiste, lo ricordiamo, in un regime di sospensione di imposta sugli utili d’esercizio, accantonati ad apposita riserva di patrimonio netto e destinati al fondo patrimoniale comune, per la realizzazione degli investimenti previsti dal programma di rete, attuato mediante una variazione in diminuzione della base imponibile del reddito di impresa. Fruibile in sede di saldo del versamento delle imposte sui redditi dovute per il periodo di imposta cui afferiscono gli utili stessi, il regime di sospensione cessa nell’esercizio in cui la riserva è utilizzata per scopi diversi dalla copertura di perdite di esercizio ovvero in cui viene meno l’adesione dell’impresa al contratto di rete.
I chiarimenti integrativi su cui si concentra la circolare riguardano, in particolare, alcuni aspetti applicativi della disciplina, quali le modalità di applicazione della sospensione d’imposta per le società cooperative, i casi in cui si rende necessario rinnovare l’asseverazione del programma comune, al fine di fruire dell’agevolazione, le ipotesi in cui l’applicazione del beneficio determini una perdita fiscale, l’individuazione del valore degli investimenti rilevanti e del periodo di esecuzione degli stessi e, infine, gli effetti della parziale realizzazione degli investimenti e dell’acquisizione della soggettività giuridica delle reti dotate di fondo.
Le società cooperative
Considerato il particolare meccanismo applicativo dell’agevolazione, basato su un regime di sospensione di imposta commisurato agli utili accantonati ad apposita riserva, la circolare fornisce chiarimenti in merito al coordinamento dell’agevolazione con i regimi speciali di tassazione applicabili agli utili delle società cooperative, per definire i criteri di determinazione del beneficio per tale categoria di società.
Le società cooperative, infatti, in virtù della specifica funzione sociale svolta, sono soggette a un particolare regime fiscale, in base al quale le somme destinate alla riserva indivisibile non concorrono a formare il reddito imponibile, tranne una determinata percentuale minima di utili, che è comunque soggetta a tassazione.
In particolare, ai sensi dell’articolo 12 della legge 904/1977, per le società cooperative e i loro consorzi a “mutualità prevalente” non concorrono a formare il reddito imponibile le somme destinate a riserva indivisibile. Tuttavia, in base a quanto disposto dal comma 460, articolo 1, della legge 311/2004, tale esenzione non si applica a una percentuale degli utili netti annuali, variabile a seconda della tipologia di attività svolta. Inoltre, lo stesso articolo prevede al successivo comma 464, per le società cooperative a “mutualità non prevalente”, che l’esenzione disposta dal citato articolo 12 si applica, esclusivamente, “alla quota del 30 per cento degli utili netti annuali”, se accantonati ad apposita riserva indivisibile prevista dallo statuto.
Ai fini del calcolo dell’agevolazione, la circolare dice che le imprese cooperative possono fruire della sospensione “sulla quota di utili disponibili, soggetta a imposizione”, sempre che siano destinati al fondo patrimoniale comune per la realizzazione del programma comune di rete, nei limiti dell’accantonamento della stessa quota di utili in un’apposita riserva, distinta dalle altre eventuali riserve presenti nel patrimonio netto.
Rinnovo dell’asseverazione
Le imprese che sottoscrivono o aderiscono a un contratto di rete possono fruire del beneficio fiscale a condizione che il programma di rete sia preventivamente asseverato dagli organismi abilitati.
Questi ultimi, mediante l’asseverazione, verificano preventivamente la sussistenza sia degli elementi propri del contratto di rete sia dei requisiti di partecipazione delle imprese che hanno sottoscritto il contratto.
Integrando quanto già precisato nella precedente circolare n. 15/2011, il nuovo documento di prassi chiarisce che l’asseverazione del programma comune di rete va rinnovata ogni qualvolta si verifichino eventi tali da comportare una modifica al precedente programma asseverato.
Tra i casi in cui è richiesto il rinnovo, rientra, ad esempio, quello in cui vengano effettuati successivi apporti al fondo patrimoniale non previsti nel programma già asseverato oppure i casi di variazione della platea delle imprese contraenti.
Fruizione dell’agevolazione
Come anticipato, l’agevolazione è fruita apportando una variazione in diminuzione della base imponibile del reddito di impresa relativo al periodo di imposta cui si riferiscono gli utili stessi. Il beneficio, pertanto, pur operando esclusivamente in presenza di un utile d’esercizio, può, per effetto della predetta variazione in diminuzione, determinare una perdita fiscale che rileverà secondo le ordinarie regole previste dal Tuir.
Inoltre, la quota di utile d’esercizio sospesa non va ad aggiungersi all’insieme delle esenzioni che costituiscono il limite di riportabilità delle perdite, di cui all’articolo 84 del Tuir. Ciò in quanto l’agevolazione in esame si sostanzia in una sospensione d’imposta, cioè in un “differimento” dell’imposta sugli utili e, quindi, non si applica il comma 1, secondo periodo, del citato articolo 84, che pone limiti all'utilizzo e al riporto delle perdite per i soggetti che fruiscono di un regime di “esenzione” degli utili.
Gli investimenti … e quando eseguirli
Con la precedente circolare è stato chiarito che sono da considerare ammissibili, in linea generale, tutti gli investimenti previsti dal programma comune di rete asseverato, rappresentati sia dai costi sostenuti per l’acquisto o l’utilizzo di beni (strumentali e non strumentali), di servizi e di personale, sia dai costi relativi a beni, servizi e personale messi a disposizione dalle imprese aderenti al contratto di rete. In tale ultima evenienza, l’entità dell’investimento è determinata dal costo figurativo relativo all’effettivo impiego dei beni, dei servizi e del personale purché siano riconducibili alla realizzazione degli investimenti previsti dal programma comune di rete.
A integrazione delle precisazioni già fornite, il nuovo documento di prassi precisa che il valore dell’investimento rileva per l’intero ammontare del costo sostenuto, così come rilevano i limiti di deducibilità imposti dal Tuir per difetto del requisito di inerenza.
Quanto all'imputazione degli investimenti al periodo di effettuazione, occorre seguire le regole generali di cui all’articolo 109, commi 1 e 2, del Tuir, a nulla rilevando il momento in cui avviene l’effettivo esborso finanziario.
In merito al meccanismo applicativo del bonus, la circolare ribadisce che le imprese beneficiarie possono usufruire dell’agevolazione, al momento del versamento del saldo delle imposte sui redditi dovute per il periodo d’imposta relativo all’esercizio cui si riferiscono gli utili, anche se gli investimenti non sono stati realizzati, purché ricorrano a tale data i presupposti previsti dalla norma: adesione al contratto di rete, accantonamento e destinazione dell’utile di esercizio, asseverazione del programma di rete.
Di conseguenza, la realizzazione degli investimenti può avvenire dopo la fruizione dell’agevolazione, purché entro l’esercizio successivo a quello in cui è stata deliberata la destinazione dell’utile.
Conseguenze della realizzazione parziale degli investimenti
Come chiarito nella circolare n. 15/2011, gli utili per i quali è accordato il beneficio della sospensione devono essere impiegati per gli investimenti previsti dal programma comune di rete, da realizzare entro l’esercizio successivo a quello in cui è assunta la delibera di accantonamento degli utili dell’esercizio.
Inoltre, la norma non impone di realizzare entro tale termine gli investimenti previsti dal programma comune di rete, nella loro totalità, “… fermo restando l’impiego entro detto termine degli utili per i quali è accordato il beneficio della sospensione da imposizione”.
Di conseguenza, nel caso di impiego parziale degli utili per i quali è stata accordata la sospensione d’imposta, si deve ritenere, in linea di massima, che l’impresa decada dall’agevolazione per l’intero importo degli utili sospesi.
Le uniche deroghe a tale principio sono costituite dalle ipotesi in cui la mancata effettuazione degli investimenti dipenda da circostanze sopravvenute, non dipendenti dalla volontà del contribuente, o sia conseguente a una riduzione del valore degli investimenti stessi dovuta a economie di costo e/o di scala.
In questi casi – da dimostrare adeguatamente – l’impresa non decade totalmente dall’agevolazione, ma ne “ridetermina” la consistenza, escludendo la quota di utili non impiegata, che concorrerà alla determinazione del reddito di impresa del periodo d’imposta successivo a quello in cui la stessa è stata accantonata.
L’agevolazione e le reti-soggetto
L’accesso al beneficio, come ricordato al paragrafo 2 della circolare 20 di oggi, è condizionato alla realizzazione degli investimenti previsti dal programma comune da parte delle “imprese che sottoscrivono o aderiscono a un contratto di rete”.
In realtà, se le imprese della rete fanno nascere una rete-soggetto, si impegnano a effettuare dei conferimenti in un soggetto “distinto”, al quale è riconducibile l’effettiva realizzazione degli investimenti previsti dal programma di rete.
In tal caso, non è più possibile affermare che gli investimenti previsti dal programma comune sono realizzati “direttamente” dalle imprese della rete, in quanto gli investimenti sono imputabili, in caso di acquisizione della soggettività giuridica, al nuovo soggetto.
Pertanto, con l’acquisizione della soggettività giuridica della rete, la possibilità di fruire dell’agevolazione viene meno automaticamente.
Gabriella Goglia
Caterina Maria Gaeta
Reti d'impresa, ai fini fiscali sono considerate come società (ItaliaOggi 1/7/2013)
Secondo le Entrate i conferimenti nel fondo comune costituiscono apporto di capitale.
Reti d'impresa, ai fini fiscli sono considerate come società.
ItaliaOggi 1/7/2013 .....
Per effetto dei due decreti crescita varati dal governo Monti, è stata prevista la possibilità, per le reti dotate di un fondo patrimoniale comune, di acquisire su base volontaria un'autonoma soggettività giuridica. Sono nate così le c.d. "reti-soggetto", come ribattezzate dalle Entrate per distinguire la fattispecie dalle "reti-contratto".
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Il passaggio da un semplice contratto di rete a soggetto indipendente, comunque, non è mai automatico. Anche in presenza di un patrimonio comune. L'upgrade deve risultare da una precisa scelta dei soggetti che partecipano.
FONTE: WWW.FISCOOGGI.IT
Quando la rete diventa “soggetto” la fiscalità si adegua al mutamento (www.fiscooggi.it - 18/6/2013)
Quando la rete diventa “soggetto” la fiscalità si adegua al mutamento
La contribuzione al fondo patrimoniale da parte delle imprese aderenti va trattata quale partecipazione, che rileva, al pari dei conferimenti in società, anche contabilmente
Con l’iscrizione nella sezione ordinaria del Registro delle imprese nella cui circoscrizione è stabilita la sede della “rete”, le partecipanti danno vita a un nuovo soggetto di diritto, autonomo rispetto alle singole imprese aderenti al contratto, anche ai fini degli adempimenti tributari in materia di imposte dirette e indirette.
Sono questi i chiarimenti più attesi dagli operatori, che l’Agenzia delle Entrate ha fornito con la circolare n. 20/E del 18 giugno.
A seguito delle ultime modifiche normative, infatti, il contratto di rete (introdotto dall’articolo 3, commi 4-ter e 4-quater, del Dl n. 5/2009) può diventare soggetto di diritto mediante l’iscrizione nel registro delle imprese nella cui circoscrizione è stabilita la sede della rete, autonomo rispetto alle singole imprese aderenti al contratto, anche dal punto di vista tributario.
La novità di una rete che può diventare - opzionalmente - “rete soggetto” e che si affianca e non sostituisce un modello contrattuale “puro” di rete di imprese ha spinto, pertanto, l’Amministrazione finanziaria a fornire chiarimenti sugli aspetti fiscali delle reti, sia in caso di acquisto di autonoma soggettività giuridica sia nelle ipotesi di contratto di rete “puro”, che non acquisisce la soggettività, anche ai fini dell’imposta di registro.
In aggiunta alle precisazioni contenute nella precedente circolare n. 15/2011, nel nuovo documento di prassi vengono, infine, fornite ulteriori delucidazioni in merito all’agevolazione fiscale concessa sotto forma di sospensione d’imposta, alle imprese “retiste” che accantonano gli utili di esercizio ad apposita riserva, destinandoli al fondo patrimoniale (o al patrimonio destinato all’affare) per la realizzazione degli investimenti previsti dal programma comune di rete (articolo 42, comma 2-quater, del Dl n. 78/2010).
Rete di imprese: un nuovo soggetto tributario
Come già accennato, i “decreti crescita” (Dl n. 83/2012 e n. 179/2012) hanno introdotto la possibilità, per la rete dotata di fondo patrimoniale comune, di acquisire la soggettività giuridica, facoltativa e condizionata all’iscrizione del contratto di rete nella sezione ordinaria del registro delle imprese nella cui circoscrizione è stabilita la sede.
Con la circolare odierna, viene chiarito che la rete di imprese, per effetto della suddetta iscrizione, diviene un nuovo soggetto di diritto (“rete-soggetto”), che acquista rilevanza anche dal punto di vista tributario, configurandosi come un autonomo soggetto passivo di imposta - “distinto” dalle imprese che hanno sottoscritto il contratto, le quali mantengono la loro soggettività tributaria - ai fini Ires, Irap e Iva.
Nello specifico, le reti-soggetto scontano l’imposta sul reddito delle società ai sensi dell’articolo 73, comma 2, del Tuir, secondo cui “Tra gli enti diversi dalle società, di cui alle lettere b) e c) del comma 1, si comprendono, oltre alle persone giuridiche, le associazioni non riconosciute, i consorzi e le altre organizzazioni non appartenenti ad altri soggetti passivi, nei confronti delle quali il presupposto dell'imposta si verifica in modo unitario e autonomo”.
Inoltre sono soggetti passivi Irap in relazione all’attività esercitata (articoli 2 e 3 del Dlgs n. 446/1997).
Riguardo alla soggettività passiva ai fini Iva (articolo 4 del Dpr n. 633/1972), vengono chiarite le modalità operative per l’attribuzione del numero di partita Iva. Le “reti-soggetto”, in sede di dichiarazione di inizio attività (modello AA7/10), indicheranno la natura giuridica con il codice “59 - Rete di imprese”.
La “rete-soggetto”, inoltre, è obbligata alla tenuta delle scritture contabili di cui agli articoli 14, 15 e 16 del Dpr 600/1973.
Altro importante chiarimento riguarda la natura dei rapporti tra le imprese partecipanti e la rete. Secondo l’Agenzia, gli stessi hanno natura partecipativa e sono assimilabili ai rapporti esistenti tra soci e società.
Nelle “reti-soggetto”, la contribuzione al fondo patrimoniale da parte delle imprese aderenti deve essere trattata quale “partecipazione” che rileva, al pari dei conferimenti in società, sia contabilmente sia fiscalmente.
Le reti contratto
Le novità normative apportate alla disciplina del contratto di rete dai “decreti crescita” non hanno modificato il funzionamento delle reti di impresa che non acquisiscono soggettività giuridica.
La circolare precisa che le indicazioni fornite dall’Agenzia in precedenti documenti di prassi rimangono tuttora valide per le reti di impresa prive di soggettività giuridica, definite “reti-contratto”, e, relativamente a queste ultime, fornisce ulteriori chiarimenti.
Nello specifico, viene ribadita l’assenza di soggettività tributaria della rete non iscritta nel registro delle imprese del luogo ove ha sede la rete stessa, in quanto priva di soggettività giuridica, confermando quanto affermato nella circolare n. 4/2011 e già ribadito nella risoluzione n. 70/2011.
Con quest’ultimo documento di prassi, è stato chiarito che alla rete può essere attribuito un proprio codice fiscale, visto che l’iscrizione all’Anagrafe tributaria è consentita anche alle organizzazioni di persone e di beni prive di personalità giuridica.
Fatta questa premessa sulla validità della indicazioni fornite dalla prassi pregressa, la circolare di oggi chiarisce che, diversamente dalla rete-soggetto, che è titolare delle situazioni giuridiche soggettive derivanti dall’attuazione del programma di rete, nella rete-contratto gli atti posti in essere in esecuzione del programma di rete producono i loro effetti direttamente nelle sfere giuridico-soggettive dei partecipanti.
Conseguentemente, qualora il contratto preveda la nomina di un organo comune, incaricato dell’esecuzione del contratto o di una o più parti di esso, gli atti posti in essere da quest’ultimo - che agisce in veste di mandatario con rappresentanza dei contraenti - producono effetti giuridici direttamente nelle sfere individuali dei singoli rappresentati.
La circolare interviene a proposito con un importante chiarimento. L’imputazione fiscale dei costi e dei ricavi generati dalle operazioni poste in essere dall’organo comune richiede la fatturazione diretta da parte dei singoli partecipanti nel caso di operazioni attive, e ai singoli partecipanti in caso di operazioni passive.
Per i beni acquistati e i servizi ricevuti nell’esecuzione del programma di rete, il fornitore dovrà, pertanto, emettere tante fatture quanti sono i partecipanti rappresentati dall’organo comune, intestate a ciascuno di essi e con l’indicazione della parte di prezzo a essi imputabile.
Specularmente per le vendite e le prestazioni di servizi effettuate dall’organo comune, ciascun partecipante dovrà emettere fattura al cliente per la quota parte del prezzo a sé imputabile.
Viene altresì chiarito che gli atti posti in essere in esecuzione di singole parti o fasi del contratto di rete dalle singole imprese partecipanti o anche dall’eventuale “impresa capofila” - che agiscono in veste di mandatari senza rappresentanza - non comportano, invece, alcun effetto sulla sfera giuridica delle altre imprese partecipanti al contratto. La singola impresa o l’eventuale “capofila”, che ha agito in nome proprio e per conto degli altri partecipanti al contratto di rete, dovrà, pertanto, “ribaltare” i costi e i ricavi ai soggetti per conto dei quali ha agito emettendo o ricevendo fatture per la quota parte del prezzo riferibile alle altre imprese.
Ciascuna impresa aderente alla rete, pertanto, farà concorrere alla formazione del proprio risultato di periodo i costi che ha sostenuto e i ricavi che ha realizzato per l’attuazione del programma di rete - che saranno deducibili o imponibili secondo le regole impositive fissate dal Tuir e andranno indicati in dichiarazione - a prescindere dall’esistenza o meno di un organo comune dotato di poteri di rappresentanza.
La circolare chiarire anche che, in caso di conto corrente acceso con il codice fiscale della rete, gli interessi attivi sono riferibili pro quota a ciascuna impresa partecipante in proporzione ai conferimenti effettuati o al diverso criterio indicato nel contratto di rete e, conseguentemente, le ritenute operate dalla banca sui medesimi interessi sono di competenza delle singole imprese partecipanti in base a tali criteri di ripartizione.
Imposta di registro
Per quanto riguarda le problematiche afferenti all’imposta di registro, nell’affermare, in via preliminare, che il contratto di rete di imprese rientra tra gli atti soggetti a registrazione ai sensi dell’articolo 2, comma 1, lettera a), del Dpr n. 131/1986, l’Agenzia delle entrate chiarisce il diverso trattamento applicabile alle reti-soggetto e alle reti-contratto.
Con riferimento alle prime, viene precisato che, nelle ipotesi di svolgimento di attività commerciale o agricola in via esclusiva o principale, in relazione ai conferimenti al fondo patrimoniale comune, si rende applicabile l’articolo 4, lettera a), della Tariffa, parte prima, secondo cui sono soggetti all’imposta la costituzione e l’aumento del capitale o patrimonio “delle società di qualunque tipo ed oggetto e degli enti diversi dalle società, compresi i consorzi, le associazioni e le altre organizzazioni di persone o di beni, con o senza personalità giuridica, aventi per oggetto esclusivo o principale l'esercizio di attività commerciali o agricole”. Quindi:
In via residuale, “per gli atti diversi da quelli altrove indicati aventi ad oggetto prestazioni a contenuto patrimoniale”, si applica l’articolo 9, in base al quale l’imposta di registro è dovuta nella misura del 3 per cento.
Per i contratti di rete privi di soggettività giuridica, si applica, in linea generale, l’imposta di registro nella misura fissa di 168 euro, prevista - dall’articolo 11 della Tariffa, parte prima - per gli atti pubblici o scritture private autenticate non aventi per oggetto atti a contenuto patrimoniale.
Con i conferimenti al fondo patrimoniale comune, infatti, le imprese partecipanti destinano parte del proprio patrimonio alla realizzazione del programma comune senza, tuttavia, che si verifichi alcun effetto traslativo.
Al riguardo, nel fare rinvio alla circolare n. 3/2008, l’Agenzia chiarisce che la costituzione di vincoli non traslativi non è soggetta all’imposta sulle successioni o donazioni, e sconta l’imposta di registro in misura fissa, ordinariamente prevista per gli atti privi di contenuto patrimoniale.
In sostanza, tale orientamento risulta applicabile anche per la fattispecie in esame: con i conferimenti al fondo patrimoniale comune, le imprese partecipanti alle reti-contratto destinano, di fatto, parte del proprio patrimonio alla realizzazione del programma comune, senza che si verifichi alcun effetto traslativo.
Sono questi i chiarimenti più attesi dagli operatori, che l’Agenzia delle Entrate ha fornito con la circolare n. 20/E del 18 giugno.
A seguito delle ultime modifiche normative, infatti, il contratto di rete (introdotto dall’articolo 3, commi 4-ter e 4-quater, del Dl n. 5/2009) può diventare soggetto di diritto mediante l’iscrizione nel registro delle imprese nella cui circoscrizione è stabilita la sede della rete, autonomo rispetto alle singole imprese aderenti al contratto, anche dal punto di vista tributario.
La novità di una rete che può diventare - opzionalmente - “rete soggetto” e che si affianca e non sostituisce un modello contrattuale “puro” di rete di imprese ha spinto, pertanto, l’Amministrazione finanziaria a fornire chiarimenti sugli aspetti fiscali delle reti, sia in caso di acquisto di autonoma soggettività giuridica sia nelle ipotesi di contratto di rete “puro”, che non acquisisce la soggettività, anche ai fini dell’imposta di registro.
In aggiunta alle precisazioni contenute nella precedente circolare n. 15/2011, nel nuovo documento di prassi vengono, infine, fornite ulteriori delucidazioni in merito all’agevolazione fiscale concessa sotto forma di sospensione d’imposta, alle imprese “retiste” che accantonano gli utili di esercizio ad apposita riserva, destinandoli al fondo patrimoniale (o al patrimonio destinato all’affare) per la realizzazione degli investimenti previsti dal programma comune di rete (articolo 42, comma 2-quater, del Dl n. 78/2010).
Rete di imprese: un nuovo soggetto tributario
Come già accennato, i “decreti crescita” (Dl n. 83/2012 e n. 179/2012) hanno introdotto la possibilità, per la rete dotata di fondo patrimoniale comune, di acquisire la soggettività giuridica, facoltativa e condizionata all’iscrizione del contratto di rete nella sezione ordinaria del registro delle imprese nella cui circoscrizione è stabilita la sede.
Con la circolare odierna, viene chiarito che la rete di imprese, per effetto della suddetta iscrizione, diviene un nuovo soggetto di diritto (“rete-soggetto”), che acquista rilevanza anche dal punto di vista tributario, configurandosi come un autonomo soggetto passivo di imposta - “distinto” dalle imprese che hanno sottoscritto il contratto, le quali mantengono la loro soggettività tributaria - ai fini Ires, Irap e Iva.
Nello specifico, le reti-soggetto scontano l’imposta sul reddito delle società ai sensi dell’articolo 73, comma 2, del Tuir, secondo cui “Tra gli enti diversi dalle società, di cui alle lettere b) e c) del comma 1, si comprendono, oltre alle persone giuridiche, le associazioni non riconosciute, i consorzi e le altre organizzazioni non appartenenti ad altri soggetti passivi, nei confronti delle quali il presupposto dell'imposta si verifica in modo unitario e autonomo”.
Inoltre sono soggetti passivi Irap in relazione all’attività esercitata (articoli 2 e 3 del Dlgs n. 446/1997).
Riguardo alla soggettività passiva ai fini Iva (articolo 4 del Dpr n. 633/1972), vengono chiarite le modalità operative per l’attribuzione del numero di partita Iva. Le “reti-soggetto”, in sede di dichiarazione di inizio attività (modello AA7/10), indicheranno la natura giuridica con il codice “59 - Rete di imprese”.
La “rete-soggetto”, inoltre, è obbligata alla tenuta delle scritture contabili di cui agli articoli 14, 15 e 16 del Dpr 600/1973.
Altro importante chiarimento riguarda la natura dei rapporti tra le imprese partecipanti e la rete. Secondo l’Agenzia, gli stessi hanno natura partecipativa e sono assimilabili ai rapporti esistenti tra soci e società.
Nelle “reti-soggetto”, la contribuzione al fondo patrimoniale da parte delle imprese aderenti deve essere trattata quale “partecipazione” che rileva, al pari dei conferimenti in società, sia contabilmente sia fiscalmente.
Le reti contratto
Le novità normative apportate alla disciplina del contratto di rete dai “decreti crescita” non hanno modificato il funzionamento delle reti di impresa che non acquisiscono soggettività giuridica.
La circolare precisa che le indicazioni fornite dall’Agenzia in precedenti documenti di prassi rimangono tuttora valide per le reti di impresa prive di soggettività giuridica, definite “reti-contratto”, e, relativamente a queste ultime, fornisce ulteriori chiarimenti.
Nello specifico, viene ribadita l’assenza di soggettività tributaria della rete non iscritta nel registro delle imprese del luogo ove ha sede la rete stessa, in quanto priva di soggettività giuridica, confermando quanto affermato nella circolare n. 4/2011 e già ribadito nella risoluzione n. 70/2011.
Con quest’ultimo documento di prassi, è stato chiarito che alla rete può essere attribuito un proprio codice fiscale, visto che l’iscrizione all’Anagrafe tributaria è consentita anche alle organizzazioni di persone e di beni prive di personalità giuridica.
Fatta questa premessa sulla validità della indicazioni fornite dalla prassi pregressa, la circolare di oggi chiarisce che, diversamente dalla rete-soggetto, che è titolare delle situazioni giuridiche soggettive derivanti dall’attuazione del programma di rete, nella rete-contratto gli atti posti in essere in esecuzione del programma di rete producono i loro effetti direttamente nelle sfere giuridico-soggettive dei partecipanti.
Conseguentemente, qualora il contratto preveda la nomina di un organo comune, incaricato dell’esecuzione del contratto o di una o più parti di esso, gli atti posti in essere da quest’ultimo - che agisce in veste di mandatario con rappresentanza dei contraenti - producono effetti giuridici direttamente nelle sfere individuali dei singoli rappresentati.
La circolare interviene a proposito con un importante chiarimento. L’imputazione fiscale dei costi e dei ricavi generati dalle operazioni poste in essere dall’organo comune richiede la fatturazione diretta da parte dei singoli partecipanti nel caso di operazioni attive, e ai singoli partecipanti in caso di operazioni passive.
Per i beni acquistati e i servizi ricevuti nell’esecuzione del programma di rete, il fornitore dovrà, pertanto, emettere tante fatture quanti sono i partecipanti rappresentati dall’organo comune, intestate a ciascuno di essi e con l’indicazione della parte di prezzo a essi imputabile.
Specularmente per le vendite e le prestazioni di servizi effettuate dall’organo comune, ciascun partecipante dovrà emettere fattura al cliente per la quota parte del prezzo a sé imputabile.
Viene altresì chiarito che gli atti posti in essere in esecuzione di singole parti o fasi del contratto di rete dalle singole imprese partecipanti o anche dall’eventuale “impresa capofila” - che agiscono in veste di mandatari senza rappresentanza - non comportano, invece, alcun effetto sulla sfera giuridica delle altre imprese partecipanti al contratto. La singola impresa o l’eventuale “capofila”, che ha agito in nome proprio e per conto degli altri partecipanti al contratto di rete, dovrà, pertanto, “ribaltare” i costi e i ricavi ai soggetti per conto dei quali ha agito emettendo o ricevendo fatture per la quota parte del prezzo riferibile alle altre imprese.
Ciascuna impresa aderente alla rete, pertanto, farà concorrere alla formazione del proprio risultato di periodo i costi che ha sostenuto e i ricavi che ha realizzato per l’attuazione del programma di rete - che saranno deducibili o imponibili secondo le regole impositive fissate dal Tuir e andranno indicati in dichiarazione - a prescindere dall’esistenza o meno di un organo comune dotato di poteri di rappresentanza.
La circolare chiarire anche che, in caso di conto corrente acceso con il codice fiscale della rete, gli interessi attivi sono riferibili pro quota a ciascuna impresa partecipante in proporzione ai conferimenti effettuati o al diverso criterio indicato nel contratto di rete e, conseguentemente, le ritenute operate dalla banca sui medesimi interessi sono di competenza delle singole imprese partecipanti in base a tali criteri di ripartizione.
Imposta di registro
Per quanto riguarda le problematiche afferenti all’imposta di registro, nell’affermare, in via preliminare, che il contratto di rete di imprese rientra tra gli atti soggetti a registrazione ai sensi dell’articolo 2, comma 1, lettera a), del Dpr n. 131/1986, l’Agenzia delle entrate chiarisce il diverso trattamento applicabile alle reti-soggetto e alle reti-contratto.
Con riferimento alle prime, viene precisato che, nelle ipotesi di svolgimento di attività commerciale o agricola in via esclusiva o principale, in relazione ai conferimenti al fondo patrimoniale comune, si rende applicabile l’articolo 4, lettera a), della Tariffa, parte prima, secondo cui sono soggetti all’imposta la costituzione e l’aumento del capitale o patrimonio “delle società di qualunque tipo ed oggetto e degli enti diversi dalle società, compresi i consorzi, le associazioni e le altre organizzazioni di persone o di beni, con o senza personalità giuridica, aventi per oggetto esclusivo o principale l'esercizio di attività commerciali o agricole”. Quindi:
- in relazione a conferimenti di proprietà o diritti reali di godimento su beni immobili, l’imposta è dovuta nelle misure indicate nell’articolo 1 della Tariffa.
- in relazione agli apporti di denaro o di beni mobili, è dovuta l’imposta in misura fissa (168 euro)
In via residuale, “per gli atti diversi da quelli altrove indicati aventi ad oggetto prestazioni a contenuto patrimoniale”, si applica l’articolo 9, in base al quale l’imposta di registro è dovuta nella misura del 3 per cento.
Per i contratti di rete privi di soggettività giuridica, si applica, in linea generale, l’imposta di registro nella misura fissa di 168 euro, prevista - dall’articolo 11 della Tariffa, parte prima - per gli atti pubblici o scritture private autenticate non aventi per oggetto atti a contenuto patrimoniale.
Con i conferimenti al fondo patrimoniale comune, infatti, le imprese partecipanti destinano parte del proprio patrimonio alla realizzazione del programma comune senza, tuttavia, che si verifichi alcun effetto traslativo.
Al riguardo, nel fare rinvio alla circolare n. 3/2008, l’Agenzia chiarisce che la costituzione di vincoli non traslativi non è soggetta all’imposta sulle successioni o donazioni, e sconta l’imposta di registro in misura fissa, ordinariamente prevista per gli atti privi di contenuto patrimoniale.
In sostanza, tale orientamento risulta applicabile anche per la fattispecie in esame: con i conferimenti al fondo patrimoniale comune, le imprese partecipanti alle reti-contratto destinano, di fatto, parte del proprio patrimonio alla realizzazione del programma comune, senza che si verifichi alcun effetto traslativo.
Alberto Corica
Sara Di Donato
pubblicato Martedì 18 Giugno 2013
Rete-soggetto senza il bonus (Italia Oggi - 24/6/2013)
Rete - Soggetto senza il bonus (Fonte: Italia Oggi 24/6/2013)
FONTE: Italia Oggi 24/6/2013
- Niente bonus fiscale per reti d'impresa autonome (Fonte: www.pmi.it - 24/6/2013)
- (631) Reti d'impresa, definita la misura del risparmio d'imposta per il 2012 (Fonte: www.fiscooggi.it del 14/6/2013)
- (630) Reti d'impresa - Con riferimento al periodo d'imposta in corso al 31/12/2012 la percentuale di riparto è pari all'83,04% (Provvedimento dell'Agenzia delle entrate del 14/06/2013)
- (629) Reti di imprese, utili agevolati per l'83,04% (Eutekne.info - 15/6/2013)
